contabilitate

Elemente de contabilitate

UNIVERSITATEA CREȘTINĂ „DIMITRIE CANTEMIR” BUCUREȘTI FACULTATEA DE DREPT CLUJ-NAPOCA

RADU DANCIU

MARIUS DEAC ROSANA BUZGĂU

ELEMENTE

DE CONTABILITATE

MANUAL DE STUDIU INDIVIDUAL PENTRU ÎNVĂȚĂMÂNTUL CU FRECVENȚĂ REDUSĂ

CLUJ- NAPOCA

2011

Elemente de contabilitate

COPYRIGHT© 2011

Toate drepturile asupra acestei lucrări sunt rezervate autorilor.

Reproducerea oricărei părți din această lucrare fără acceptul autorilor este ilegală și se sancționează conform legii privind dreptul de autor și drepturile conexe.

II

Elemente de contabilitate

CUPRINS

INTRODUCERE..................................................IX

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 1

ȘTIINȚA CONTABILĂ - EVOLUȚIE ȘI APLICABILITATE

1.1.	Introducere..............................................3

1.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare.........3

1.3.	Conținutul unității de învățare..........................4

1.3.1.	Ce este contabilitatea?....................................4

1.3.2.	Scurt istoric al contabilității............................7

1.3.3 Entitatea patrimonială - subiect de studiu al contabilității......12

1.3.4.	Sistemul informațional economic și contabilitatea.........17

1.4.	îndrumător pentru autoverificare........................22

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 2

OBIECTUL ȘI METODA CONTABILITĂȚII

2.1.	Introducere.............................................26

2.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare........26

2.3.	Conținutul unității de învățare.........................27

2.3.1.	Obiectul contabilității...................................27

2.3.1.1.	Concepții și teorii referitoare la obiectul contabilității.27

2.3.1.2.	Patrimoniul, veniturile, cheltuielile, rezultatul și

extrapatrimoniul - obiect de studiu al contabilității.31

2.3.2.	Metoda contabilității.....................................36

2.3.2.1.	Noțiuni privind metoda contabilității...............36

2.3.2.2.	Principiile fundamentale ale contabilității.........38

2.3.2.3.	Principiile de lucru sau de organizare a contabilității....40

III

Elemente de contabilitate

2.3.2.4.	Principiile sau convențiile contabile generale.......41

2.3.2.5. Procedeele metodei contabilității........................43

2.3.2.6.	Tehnica de prelucrare a datelor financiar-contabile......44

2.4.	îndrumător pentru autoverificare.............................45

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 3

STRUCTURI DE BAZĂ ALE ACTIVELOR PATRIMONIALE ȘI ALE ELEMENTELOR RECTIFICATIVE ALE ACESTORA

3.1.	Introducere..............................................51

3.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare.........51

3.3.	Conținutul unității de învățare..........................52

3.3.1.	Cadrul conceptual, recunoașterea și evaluarea elementelor

patrimoniale, de venituri și cheltuieli..........................52

3.3.2.	Structura activelor patrimoniale...............................55

3.3.3.	Cadrul conceptual, recunoașterea și evaluarea activelor........59

3.3.3.1.	Cadrul conceptual al activelor patrimoniale..........59

3.3.3.2. Recunoașterea activelor patrimoniale.....................79

3.3.3.3. Evaluarea activelor patrimoniale.........................80

3.3.3.3.1.	Evaluarea activelor imobilizate................80

3.3.3.3.2.	Evaluarea stocurilor...........................81

3.3.3.3.3.	Evaluarea creanțelor...........................83

3.3.3.3.4.	Evaluarea investițiilor financiare	pe termen scurt.83

3.3.3.3.5.	Evaluarea disponibiltăților bănești............84

3.3.4.	Structura elementelor rectificative ale activelor..........85

3.3.5.	Cadrul conceptual al elementelor rectificative ale activelor...87

3.4.	îndrumător pentru autoverificare.........................92

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 4

STRUCTURI DE BAZĂ ALE PASIVELOR PATRIMONIALE ȘI ALE ELEMENTELOR RECTIFICATIVE ALE ACESTORA

4.1.	Introducere..............................................97

IV

Elemente de contabilitate

4.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare.........97

4.3.	Conținutul unității de învățare.............................97

4.3.1.	Structura pasivelor patrimoniale..............................97

4.3.2.	Cadrul conceptual, recunoașterea și evaluarea pasivelor.......102

4.3.2.1.	Cadrul conceptual al pasivelor patrimoniale.........102

4.3.2.2.	Recunoașterea și evaluarea datoriilor și veniturilor

în avans.............................................109

4.3.3.	Structura și cadrul conceptual al elementelor rectificative ale

pasivelor...................................................110

4.4.	îndrumător pentru autoverificare.......................111

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 5

BILANȚUL - MODEL DE PREZENTARE AL SITUAȚIEI PATRIMONIULUI. CONTUL DE PROFIT ȘI PIERDERI - MODEL DE PREZENTARE A VENITURILOR, CHELTUIELILOR ȘI REZULTATELOR

5.1.	Introducere.................................................116

5.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare........116

5.3.	Conținutul unității de învățare...........................117

5.3.1.	Bilanțul - model de prezentare a situației patrimoniului......117

5.3.1.1.	Aspecte generale privind bilanțul și structura acestuia.117

5.3.1.2.	Operațiuni patrimoniale de bază care produc modificări

în structura bilanțului..................................121

5.3.2.	Structura veniturilor și cheltuielilor........................124

5.3.3.	Cadrul conceptual al veniturilor și cheltuielilor.........129

5.3.4.	Contul de profit și pierdere - model de prezentare a

veniturilor, cheltuielilor și rezultatelor......................132

5.4.	îndrumător pentru autoverificare............................135

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 6

V

Elemente de contabilitate

CONTUL - PROCEDEU SPECIFIC METODEI

CONTABILITĂȚII - PARTEA I

6.1.	Introducere.......................................140

6.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare..140

6.3.	Conținutul unității de învățare...................140

6.3.1.	Noțiuni privind contul..............................140

6.3.2.	Structura contului .................................140

6.3.3.	Clasificarea conturilor.............................146

6.3.4.	Reguli de funcționare a conturilor..................147

6.4.	îndrumător pentru autoverificare..................148

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 7

PLANUL DE CONTURI GENERAL AL AGENȚILOR ECONOMICI

7.1.	Introducere.......................................152

7.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare..152

7.3.	Conținutul unității de învățare...................152

7.3.1.	Planul de conturi general al agenților economici....152

7.3.2.	Analiza și funcționarea principalelor categorii de conturi.175

7.4.	îndrumător pentru autoverificare..................183

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 8

DUBLA ÎNREGISTRARE A OPERAȚIUNILOR ECONOMICE ȘI CORESPONDENȚA CONTURILOR

8.1.	Introducere.......................................187

8.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare..187

8.3.	Conținutul unității de învățare...................187

8.3.1.	Considerații generale privind dubla înregistrare și

corespondența conturilor..............................187

8.3.2.	Analiza contabilă a operațiunilor economice.........188

VI

Elemente de contabilitate

8.3.3.	Formula contabilă și articolul contabil..............191

8.4.	îndrumător pentru autoverificare...................194

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 9

OPERAȚIUNI ECONOMICE DE CONSITUIRE A AGENȚILOR ECONOMICI. OPERAȚIUNI ECONOMICE PRIVIND ACHIZIȚIILE DE BUNURI ȘI SERVICII

9.1.	Introducere........................................197

9.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare...197

9.3.	Conținutul unității de învățare....................197

9.3.1.	Aspecte generale privind operațiunile economice......197

9.3.2.	Operațiuni de constituire a agenților economici......197

9.3.3.	Operațiuni funcționale cu caracter permanent - operațiuni

privind achizițiile sau cumpărările....................200

9.4.	îndrumător pentru autoverificare...................205

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 10

OPERAȚIUNI ECONOMICE PRIVIND CONSUMURILE INTERNE ȘI PRODUCȚIA PROPRIE

10.1.	Introducere.......................................208

10.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare..208

10.3.	Conținutul unității de învățare...................208

10.3.1.	Operațiuni privind consumurile interne..............208

10.3.2.	Operațiuni privind producția proprie................209

10.3.3.	Operațiuni privind vânzarea producției proprii......211

10.4.	îndrumător pentru autoverificare..................212

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 11

OPERAȚIUNI ECONOMICE PRIVIND VÂNZĂRILE, ÎNCASĂRILE ȘI PLĂȚILE ȘI ALTE ACTIVE DE TREZORERIE

11.1.	Introducere.......................................214

11.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare..214

VII

Elemente de contabilitate

11.3.	Conținutul unității de învățare........................214

11.3.1.	Operațiuni privind vânzarea stocurilor cumpărate din afară,

imobilizărilor, serviciilor și titlurilor de valoare.....214

11.3.2.	Operațiuni privind încasările și plățile.................218

11.3.3.	Operațiuni privind decontarea avansurilor de trezorerie...222

11.4.	îndrumător pentru autoverificare.......................223

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 12

OPERAȚIUNILE PERIODICE ȘI DE ÎNCHIDERE A EXERCIȚIULUI

12.1.	Introducere............................................225

12.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare.......225

12.3.	Conținutul unității de învățare........................226

12.3.1.	Operațiuni periodice și de închidere a exercițiului......226

12.3.1.1.	Operațiuni privind înregistrarea salariilor și a

contribuțiilor asupra acestora........................226

12.3.1.2.	Operațiuni privind înregistrarea amortizărilor,

provizioanelor și a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare...............................228

12.3.1.3.	Operațiuni privind înregistrarea datoriilor față de

bugetul statului și bugetele locale....................229

12.3.1.4 Operațiuni privind repartizarea cheltuielilor și veniturilor în avans......................................................231

12.3.1.5.	Operațiunile de stabilire și repartizare a rezultatului exercițiului sau de reportarea pierderii......................231

12.3.2.	Operațiuni de lichidare a agenților economici............233

12.4.	îndrumător pentru autoverificare.......................233

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 13

VIII

Elemente de contabilitate

BALANȚA DE VERIFICARE A CONTURILOR

13.1.	Introducere...............................................236

13.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare..........236

13.3.	Conținutul unității de învățare...........................236

13.3.1.	Noțiunea și conținutul balanței de verificare...............236

13.3.2.	Funcțiile balanței de verificare............................237

13.3.3.	Modele privind balanțele de verificare a conturilor.........238

13.3.4.	Erori de înregistrare contabilă identificate cu ajutorul balanței de

verificare de verificare a conturilor.......................241

13.4.	îndrumător pentru autoverificare..........................242

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 14

REGISTRE ȘI DOCUMENTE DE EVIDENȚĂ CONTABILĂ

14.1.	Introducere............................................244

14.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare.......244

14.3.	Conținutul unității de învățare........................245

14.3.1.	Registre contabile de bază...............................245

14.3.1.1.	Registrul j umal...................................245

14.3.1.2.	Registrul Cartea mare..............................247

14.3.1.3.	Registrul inventar.................................253

14.3.2.	Registre contabile auxiliare și documente de evidență

contabilă................................................254

14.3.3.	Circulația și gestiunea documentelor financiar contabile.259

14.3.4.	Reconstituirea documentelor sustrase, distruse sau pierdute.261

14.3.5.	Clasarea și arhivarea documentelor financiar contabile...263

14.4.	îndrumător pentru autoverificare.......................265

BIBLIOGRAFIE.................................................267

IX

Elemente de contabilitate

Elemente de contabilitate

INTRODUCERE

Este destul de dificil să cutezi a pătrunde tainele unei științe ale cărei principii fundamentale dăinuie de peste 500 de ani. Dar este mai dificil să îți dorești să fii util în redarea unei imagini fidele asupra rolului și locului contabilității în viața micro și macroeconomică.

Știm cu toții că atunci când demarăm o afacere primul lucru după constituirea organizației este găsirea unui profesionist contabil căruia să-i încredițăm o zonă dificilă a afacerii: zona consemnării cu ajutorul procedeelor contabile a evenimentelor și tranzacțiilor și la final stabilirea rezultatelor. Atunci când cunoaștem anumite elemente și mecanisme contabile putând să citim și să înțelegem singuri un bilanț, un cont de profit și pierderi sau o balanță de verificare a conturilor, parcă simțim că afacerea este sub control și mai mult putem să vedem aspectele negative și pozitive din viața organizației pe care o administrăm sau la care suntem acționari sau asociați fără a avea nevoie de un „translator”.

Prin modul de organizare întregul curs încearcă să creeze o imagine asupra rolului și locului contabilității, obiectului de studiu, principiilor contabile, tehnicii de prelucrare a datelor financiar-contabile, procedeelor utilizate pentru realizarea obiectului său, precum și asupra modelelor generale de contabilizare a operațiunilor economice.

Obiectivele cursului

Lucrarea de față, structurată pe 14 unități de învățare, își propune să parcurgă noțiuni contabile de bază, care să ajute în inițierea studenților în mecanismele contabilității.

Obiectivul general al acestui curs îl constituie dobândirea cunoștințelor necesare pentru înțelegerea raționamentului contabil și a instrumentelor utilizate de acesta: contul, articolul contabil, balanța de verificare și bilanțul contabil.

XI

Elemente de contabilitate

De asemenea se urmărește și însușirea tipului și formatului principalelor documente justificative, a registrelor contabile și a altor documente de evidență contabilă utilizate de către o unitate patrimonială.

Competențe conferite

După parcurgerea acestui curs, studentul va dobândi următoarele competențe generale și specifice:

1)	. Competențe generale:

a)	aplicarea tehnicilor și procedurilor de înregistrare operativă și contabilă din patrimoniul întreprinderii,

b)	înțelegerea raționamentului contabil

c)	utilizarea elementelor planului de conturi,

d)	elaborarea documentelor justificative și a registrelor contabile

e)	utilizarea principalelor instrumente specifice contabilității: contul, articolul contabil, balanța de verificare și bilanțul.

2)	Competențe specifice:

a)	Cognitive

•	definirea și aplicarea principiilor contabilității,

•	definirea și identificarea obiectului contabilității,

b)	Tehnice/profesionale

•	înregistrarea operațiilor economico-financiare privind activele imobilizate, a celor privind stocurile, creanțele, investițiile financiare pe termen scurt, disponibilitățile bănești și alte active de trezorerie, a capitalurilor proprii și a provizioanelor, datoriile precum și a veniturilor și cheltuielilor exercițiului financiar.

c)	Atitudinal-valorice

•	acurateță în gândire

•	spirit de ordine și disciplină

Resurse și mijloace de lucru

Cursul dispune de manual scris, supus studiului individual al studenților, precum și de un caiet de aplicații necesare întregirii cunoștințelor practice și

XII

Elemente de contabilitate

teoretice în domeniul studiat. în timpul convocărilor, în prezentarea cursului sunt folosite echipamente audio-vizuale, metode interactive și participative de antrenare a studenților pentru conceptualizarea și vizualizarea practică a noțiunilor predate.

Structura cursului

Cursul este compus din 14 unități de învățare:

Unitatea de învățare 1

Unitatea de învățare 2

Unitatea de învățare 3

Unitatea de învățare 4

Unitatea de învățare 5

Unitatea de învățare 6

Unitatea de învățare 7

Unitatea de învățare 8

Unitatea de învățare 9

Unitatea de învățare 10

Unitatea de învățare 11

Unitatea de învățare 12

Unitatea de învățare 13

Unitatea de învățare 14

Știința contabilă - evoluție și aplicabilitate Obiectul și metoda contabilității

Structuri de bază ale activelor patrimoniale și ale elementelor rectificative ale acestora Structuri de bază ale pasivelor patrimoniale și ale elementelor rectificative ale acestora Bilanțul - model de prezentare al situației patrimoniului. Structura veniturilor, cheltuielilor și rezultatelor și prezentarea lor în contul de profit și pierdere

Contul - procedeu specific metodei contabilității Planul de conturi general al agenților economici Dubla înregistrare a operațiunilor economice și corespondența conturilor

Operațiuni economice privind consituirea agenților economici Operațiuni privind achizițiile de bunuri și servicii

Operațiuni economice privind consumurile interne și producția proprie

Operațiuni economice privind vânzările, încasările și plățile și alte active de trezorerie Operațiuni periodice și de închidere a exercițiului financiar

Balanța de verificare a conturilor

Registre și documente de evidență contabilă

XIII

Elemente de contabilitate

Bibliografie obligatorie:

[1]	Danciu R., Deac M. , Buzgău R., Bazele contabilității-suport de curs, UCDC, Facultatea de Științe Economice, Cluj-Napoca, 2011;

[2]	Danciu R., Deac M., Buzgău, R. - Bazele contabilității - Caiet de lucrări practice, UCDC, Facultatea de Științe Economice, Cluj-Napoca, 2011;

[3]	Matiș Dumitru, Bazele contabilității: fundamente și premise pentru un raționament profesional autentic, Editura Casa Cărții de Știință, Cluj-Napoca, 2010

[4]	Henry R. Anderson, James C. Caldwell, Belverd E. Needles, Jr, Principiile de baza ale contabilității, Editura ARC, Chișinău, 2001

[5]	***, Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10.11.2009

Metoda de evaluare:

Examenul final se susține sub formă scrisă, pe bază de grile și subiecte în extenso, ținându-se cont de participarea la activitățile tutoriale și de activitatea de pregătire individuală a studentului.

XIV

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE INVATARE 1

ȘTIINȚA CONTABILĂ-EVOLUȚIE ȘI APLICABILITATE

1.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: contabilitate; contabilitate în partidă dublă; entitate patrimonială, agent economic; sistem informațional economic; contabilitate financiară; contabilitate de gestiune; contabilitate de trezorerie (de

casă); contabilitate de angajamente.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

1.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

â?:

clarificarea noțiunii „contabilitate” atât din punct de vedere etimologic, cât și în ceea ce privește natura și caracterul contabilității;

cunoașterea principalelor etape de dezvoltare a contabilității;

delimitarea principalelor entități patrimoniale care organizează și conduc contabilitate;

stabilirea locului și rolului contabilității în sistemul informațional economic;

caracterizarea generală a sistemului contabil al unei entități patrimoniale.

3

Elemente de contabilitate

1.3.	Conținutul unității de învățare

1.3.1.	Ce este contabilitatea?

Când a apărut contabilitatea?

La baza definirii conținutului și coordonatelor de studiu ale unei științe stau literatura de specialitate și sfera de aplicabilitate a acesteia. Despre contabilitate a început să se scrie destul de târziu, la finele secolului al XV-lea, deși aceasta exista și se aplica cu multe mii de ani în urmă Se vorbește de apariția contabilității odată cu apariția cifrelor și a operațiunilor aritmetice de bază: adunarea, scăderea, înmulțirea și împărțirea.

Etimologia noțiunii „ contabilitate”

La originea cuvântului contabilitate stau cuvântul latinesc computareis. calcula) și cuvântul francez compter (a socoti). Aceste două cuvinte sugerează începuturile contabilității prin a socoti sau a calcula valoarea și efectul schimburilor sau producției, din

dorința de a cunoaște și a comensura valoarea bunurilor deținute, a câștigurilor realizate, și nu în ultimul rând, a datoriilor create în procesul de schimb.

Ce este contabilitatea?

\/ sau divergente în

în procesul de afirmare și dezvoltare a contabilității, pe diferitele trepte de dezvoltare a societății umane, s-au purtat ample discuții, s-au formulat teorii convergente ce privește natura și caracterul contabilității, unii

specialiști considerând-o o tehnică de gestiune, alții o știință, o artă sau un fenomen social.

Legea contabilității din România1, definește contabilitatea ca „activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoașterea, gestiunea și controlul activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, precum și a rezultatelor

17 A se vedea Legea contabilității nr. 82/24.12.1991, republicată în Monitorul Oficial al

României Partea I, nr. 454 din 18/06/2008, cu modificările și completările ulterioare

4

Elemente de contabilitate

Contabilitatea ca știință

obținute din activitatea persoanelor, juridice....”

Ca știință, contabilitatea s-a remarcat prin faptul că deține mai multe teorii referitoare la obiectul și metoda de studiu și desfășoară o activitate de

cercetare proprie orientată spre direcții ca:

1.	Cercetarea contabilă fundamentală care are ca obiect studiul contabilității ca fenomen istoric, social și organizațional. Acest tip de cercetare își aduce contribuția la definirea conceptelor, metodelor și funcțiilor contabilității, la stabilirea utilizatorilor și a nevoii acestora de informații, precum și la estimarea consecințelor economice și sociale ale aplicării unor noi norme contabile.

2.	Cercetarea contabilă aplicativă care are ca obiectiv perfecționarea procedeelor și instrumentelor cu care operează contabilitatea practică în domeniile întreprinderii în care se înregistrează o cunoaștere relativ redusă, cum ar fi : contabilitatea adaptată la inflație, contabilitatea resurselor umane, contabilitatea ecologică, contabilitatea socială, prelucrarea informației financiar-contabile în condițiile apariției sistemelor modeme de calcul etc..

3.	Cercetarea contabilă normativă este o aplicare a rezultatelor cercetării fundamentale și aplicative și are rolul de a efectua studii și analize pe baza cărora organismele de normalizare emit norme și reglementări contabile. Acest tip de cercetare asigură baza elaborării reglementărilor contabile, nu numai funcție de teorii, ci și de restricțiile social-politice și instituționale ale fiecărei țări.2

Literatura de specialitate atribuie contabilității calitatea de știință socială de gestiune (alături de management, finanțe, marketing, etc.) deoarece are rolul de a consemna activități și fapte social-economice legate de gestiunea averii și a informații unei palete largi de utilizatori și

influențează comportamentul acestora, determinând schimbări sociale și

Contabilitatea ca știință socială de gestiune

afacerilor, furnizează

2	Bernard Colasse, Contabilitate generală, ediția a 4-a, Editura Moldova, Iași, 1995, traducere realizată de Neculai Tabără, pag. 43-45.

5

Elemente de contabilitate

economice.

Contabilitatea ca tehnică de gestiune

Ca tehnică de gestiune contabilitatea se rezumă la culegerea, prelucrarea, sistematizarea și stocarea datelor care privesc fluxurile materiale și financiare ale întreprinderii, fiind partea aplicată a teoriei

contabile. Contabilitatea ca tehnică de gestiune are rolul de a observa, consemna, prelucra și controla operațiunile care afectează poziția și performanțele financiare ale întreprinderii.

Contabilitatea ca artă

Ca artă contabilitatea se distinge prin reprezentarea cu ajutorul cifrelor a unei realități economice concrete. Modelarea patrimoniului și rezultatelor întreprinderii, urmărirea activității și averii cu raportare permanentă la realitățile economice interne depind de deprinderile profesionistului contabil, căruia i s-a încredințat o astfel de sarcină. Nu oricine deține calități native în a gestiona valori materiale și bănești, și fluxuri economice și financiare simple sau complexe. Din acest motiv, organizarea și conducerea contabilității întreprinderii face parte din arta de a gestiona o afacere, care are ca obiectiv utilizarea rațională și eficientă a tuturor factorilor economici și sociali implicați, pentru realizarea sporurilor de valoare sau profiturilor.

Contabilitatea ca fenomen social

Ca fenomen social contabilitatea se impune, atât prin normele contabile cu caracter obligatoriu pentru gestiunea întreprinderilor, cât și prin nevoia de a înțelege datele publicate prin intermediul situațiilor financiare anuale, care sunt produsul final al contabilității.

Orice întreprinzător are obligația de a organiza și conduce contabilitate și de a întocmi și publica anual datele referitoare la starea patrimoniului și la evoluția rezultatelor. Lipsa de încredere în informațiile contabile furnizate de întreprindere a condus la apariția unei categorii de specialiști independenți (auditori financiari și experți contabili) care au rolul de controla informațiile contabile și de a-și exprima o opinie independentă asupra acestora. Orice persoană care dorește să intre în viața social-economică este nevoită să învețe anumite noțiuni de contabilitate, în special în ce privește clasificația patrimoniului, veniturilor sau cheltuielilor.

6

Elemente de contabilitate

Cunoașterea anumitor categorii economice (cifra de afaceri, profitul/pierderea, imobilizări, creanțe, stocuri, acreditive, etc.) utilizate de contabilitate și a modului de determinare a acestora țin de educația economică și socială a omului modem.

1.3.2.	Scurt istoric al contabilității

"Contabilitatea este cea mai veche din toate științele de gestiune... Contabilitatea este ea însăși istorie: cărțile contabile au vocația de a păstra urma unui anumit număr de evenimente cu consecințe economice..."1

Chiar dacă contabilitatea s-a manifestat ca știință relativ târziu, ca practică socială a existat de milenii. în afirmarea și dezvoltarea contabilității s-au parcurs mai multe momente importante, care pot fi periodizate astfel : în prima etapă, care se întinde cu peste 5.000 î.e.n. până la începutul secolului al XIII-lea e.n.:

>	dovezile descoperite de arheologi arată că ținerea registrelor și implicit a conturilor este tot atât de veche ca și aceea a primelor activității productive și începuturile schimbului;

>	cu peste douăzeci de mii de ani în urmă au fost descoperite forme rudimentare de consemnare a datelor prin intermediul crestăturilor pe oase de animale, pe pereții grotelor, pe tăblițe de argilă, pe tăblițe cerate și de marmură, cu ajutorul sforilor înnodate, pe papirus etc.;

>	documentele cu valoare contabilă descoperite în această perioadă sunt:

■ Codul regelui Hammurabi, al șaselea rege al primei dinastii aBabilonului (2002-1960 î.e.n.); din datele codului reiese că în acea peri-oadă se impunea ținerea legală a conturilor, iar inventarierea se consemna pe tăblițe de lut care erau uscate și păstrate ca documente justificative; 3

Prima etapă în dezvoltarea contabilității

3	Bernard Colasse, Cele trei vârste ale contabilității, articol publicat în Revista franceză de contabilitate, Septenibrie-Octonibrie 1988

7

Elemente de contabilitate

Etapa a Il-a în dezvoltarea contabilității

■	Papirusul lui Zenon, pe baza căruia, în urma decodificării, s-a constatat că în acea epocă se utilizau balanțe lunare și o situație a contului de casă, facându-se distincție între fluxurile de produse si fluxurile monetare;

■	Registrele romane amintite în precizările lui Cicero (106-43 î.e.n.): Adversia (registru privind intrările si ieșirile de bunuri); Codex accepți et expensi (registrul privind veniturile și cheltuielile);; Liber patrimonium (registrul cu ajutorul căruia se ținea evidența averii personale); Calendarium (registru cu ajutorul căruia se ținea evidența a averii publice);însemnările în registre erau efectuate de oameni pregătiți în acest scop, numiți scribi la egipteni, logografi la greci, dispensatori și celari la romani.

în etapa a Π-a care se întinde de la începutul secolului al XIII-lea până la sfârșitul secolului al XV-lea:

>	se trece de la simplele însemnări în diverse registre la contabilitatea memorial ă;

>	bancherii din Florența, încă din anul 1211, utilizau contabilitatea memorială și termenii de „dare" și de „avere", deveniți mai târziu „debit" și „credit"; această formă de contabilitate avea la bază înregistrarea cronologică a operațiilor economice într-un registru numit "Memorial” sau "Strață''; în aceeași perioadă în Germania s-a utilizat o contabilitate asemănătoare celei memoriale denumită contabilitate factorială;

>	datorită nevoii de a înregistra separat valorile, datoriile, creanțele, stocurile, apare contabilitatea în partidă simplă, care utilizează partizilețfișele conturilor) și înregistrarea în acestea;

>	contabilitatea în partidă simplă utilizează un registru în care se țineau partizile denumit „Maestrul”;

>	separarea în timp a operațiunilor de schimb de operațiunile de încasări și plăți a condus la perfecționarea metodelor și instrumentelor contabilității și la apariția contabilității în partidă dublă.

în etapa a Ш-a (de la sfârșitul secolului al XV-lea până la sfârșitul secolului al XVIII-lea) au avut loc

Etapa a Ш-a în dezvoltarea contabilității

8

Elemente de contabilitate

Etapa a IlI-a în dezvoltarea contabilității

următoarele evenimente remarcabile în evoluția contabilității:

>	în anul 1494, Luca Paciólo, matematician renumit și prieten al lui Leonardo da Vinci, a publicat la Veneția-Italia, enciclopedia matematică Sununa di arithmetica, geometria, proportioni et proportionalita. în secțiunea X, capitolul XI al acestei lucrări, intitulat ..Tractatus de compatis et scripturis (Tratat despre conturi și înregistrări) Paciolo prezintă principiile fundamentale ale contabilității în partidă dublă; Paciolo prin lucrarea elaborată a preluat și descris metodele ținerii registrelor și a socotelilor de la negustorii venețieni;

> problemele abordate în tratatul de contabilitate al lui Luca Paciolo au stat la baza lucrărilor de contabilitate ale autorilor din diferite țări ale Europei, dintre care se pot aminti:

■	în Italia: Tagliente(1516), Cardano (1539), Domenico Manzoni (1549), Sebastian Gamerofelder (1570), Angelo Pietra(1586);

■	în Franța: Pierre de Savonne (1567), Claude Irson (1678), Jacques Savary (1673), Mathieu de La Porte(1685), Bertrand François-Barrême (1682), Edmond Degrange (1795), R.P. Coffy (1833);

■	în Anglia: Hugh Oldcastle (1543);

■	în Germania: Wolfang Schweicker (1549);

>	în această etapă contabilitatea în partidă dublă se generalizează în Europa, fiind consacrată în literatura economică și este studiată în învățământul contabil;

>	primele dovezi scrise privind ținerea contabilității, în România, datează din timpul domniei lui Constantin Brânconveanu (1694-1704), și constau din situații de venituri și cheltuieli, numite "sămile visteriei”.

4	Lucrarea a fost tradusă în limba română, în anul 1981, de către profesorii universitari Dumitru Rusu (economist) și Ștefan Ciucurescu (filolog) și publicată la Editura Junimea din Iași. Lucrarea se află la biblioteca universitară din Iași, purtând calificativul de «carte rară». Capitolul care tratează problemele legate de contabilitate se află, în fotocopie, și la biblioteca Academiei de Studii Economice din București

9

Elemente de contabilitate

Etapa a IV-a în dezvoltarea contabilității

în etapa a IV-a, care se întinde de la sfârșitul secolului al XVIII-lea până în secolul XXI:

pe plan internațional:

>	este perioada în care se înmulțesc societățile pe acțiuni, iar acționarii nu se implică în conducerea și gestionarea acestora; ei pretind administratorilor să prezinte periodic situații și rapoarte cu privire la activitatea desfășurată și rezultatele economico-financiare obținute; astfel, rolul și funcțiile contabilității se amplifică, aceasta devenind un mediator între posesorii capitalului (acționarii) și administratorii întreprinderilor;

>	contabilitatea se perfecționează în următoarele direcții:5

■	registrele contabile devin acte juridice putând fi utilizate drept probe injustiție;

■	contabilitatea, devine un auxiliar al statului în supravegherea și controlul activității economice;

■	se pretinde măsurarea periodică a averii cu ajutorul bilanțului, precum și a veniturilor, cheltuielilor și rezultatelor cu ajutorul contului de profit și pierdere;

■	bilanțul contabil se publică pentru informarea acționarilor asupra situației patrimoniului și a rezultatelor obținute;

■	se constată separarea contabilității manageriale (de gestiune) de contabilitatea generală (financiară);

■	se procedează atât la nivel național, cât și internațional la normalizarea și standardizarea contabilității financiare;

■	se amplifică funcțiile contabilității, aceasta devenind un instrument de bază în procesul decizional, de previziune și de control al gestiunii afacerii;

■	creșterea concurenței și a nevoilor de informare ale diverșilor utilizatori au condus la utilizarea pe scară largă a contabilității de angajamente în locul contabilității de trezorerie;

■	dezvoltarea economică a unor state a determinat și progresul teoriei și practicii contabile favorizându-se astfel apariția sistemelor de

loan Oprean și colectiv, Bazele contabilității agenților economici din România, Ediția a

IV-a, Editura Intelcredo, Deva, 2001, pag. 8

10

Elemente de contabilitate

contabilitate specifice fiecărei țări: contabilitatea franceză, contabilitatea germană, contabilitatea anglo-saxonă, contabilitatea nord-americană, contabilitatea japoneză etc.;

■ rolul și importanța contabilității și a profesiei contabile sunt recunoscute pe plan internațional prin înființarea în anul 1973 a Comitetului pentru Standardele Internaționale de Contabilitate (International Accounting Standards Committee - IASC) , iar în anul 1977 a Federației Internaționale a Experților Contabili (International Fédération of Accountans - IFAC);

în România:

>	prin „Regulamentul organic” (1829) a devenit obligatorie ținerea contabilității publice, iar Codul comercial din Muntenia (1840), prevedea obligativitatea realizării „socotelilor'' de către marii negustori, după „Scrittura Doppia” (denumirea italiană a contabilității în partidă dublă);

>	apare în anul 1837, la Brașov, prima lucrare care tratează elementele și principiile contabilității în partidă dublă ..Pravila Komerțială sau Allgemeine Handlung tind Wechsel Ordnung', avându-1 ca autor pe Emanoil Ion Nechifor;

>	apare, în anul 1873, la Iași, primul curs de contabilitate , intitulat " Curs de contabilitate în partidă dublă'', sub semnătura profesorului Theodor Ștefănescu,

>	în anul 1901, la Iași, apare lucrarea profesorului Constantin Petrescu intitulată Contabilitate si administrație"·, câțiva ani mai târziu, la Brașov, apare lucrarea “Știința conturilor sau contabilitatea în partidă dupla a profesorului I.C. Panțu, iar la Sibiu lucrarea ..Studii de contabilitate a profesorului Ion I. Lăpedatu;

>	Legea instrucțiunii (învățământului) din anul 1901 prevede studierea contabilității în toate școlile;

>	se deschid două lăcașuri de învățământ promotoare ale teoriei și practicii contabile: în anul 1913 la București, Academia de înalte Studii Comerciale și Industriale, iar în anul 1920 la Cluj a unei instituții asemănătoare având aceeași titulatură; cele două școli superioare economice au adus un aport deosebit la dezvoltarea științei contabile prin lucrările

11

Elemente de contabilitate

publicate de profesorii: Spiridon lacobescu, Ștefan Dumitrescu, Al. Sorescu, C.G. Demetrescu, V.M. loachim, Dumitru Voina, Ion Evian etc.;

>	după anul 1945, învățământul contabil se dezvoltă prin înființarea instituțiilor de învățământ superior economic de la Iași, Craiova și Timișoara, cadrele didactice și cercetătorii de la catedrele de contabilitate afirmându-se prin lucrări de certă valoare științifică referitoare la fundamentele contabilității;

>	în perioada socialistă, s-a utilizat un sistem contabil monist, bazat pe contabilitatea de trezorerie; contabilitatea din această perioadă era normată excesiv prin legi, decrete si hotărâri, planul de conturi dezvoltat pe ramuri de activitate impunând corespondența conturilor și regulile de contabilizare;

>	după anul 1990, reforma economică a impus și reforma sistemului de contabilitate; primul pas făcut în acest sens, a fost adoptarea Legii contabilității nr. 82/1991 care a pus bazele introducerii unui nou sistem de contabilitate specific economiei de piață, capabil să acopere multitudinea de operațiuni economice generate de acest sistem economic; astfel, începând cu anul 1994, s-a aplicat un nou sistem contabil pentru agenții economici, iar începând cu anul 1998 s-a introdus noul sistem contabil pentru societățile bancare, din anul 1999, s-a introdus un nou sistem contabil pentru societățile fără scop lucrativ; toate aceste sisteme noi sunt sisteme contabile dualiste, fiindu-le specifică contabilitatea de angajamente;

>	un alt moment important în reforma contabilității îl constituie înființarea în anul 1994, a Corpului Experților Contabili și a Contabililor Autorizați din România, anul 1999, aduce noi progrese în evoluția contabilității prin demararea programului de dezvoltare a sistemului contabil și de audit din România, iar anii următori, prin aprobarea Regulamentului de organizare și funcționare a Camerei Auditorilor din România și a reglementărilor contabile armonizate cu directivele europene și cu standardele internaționale de contabilitate.

12

Elemente de contabilitate

1.3.3.	Entitatea patrimonială - subiect de studiu al contabilității

Ce reprezintă entitatea patrimonială?

Cine are obligația organizării și conducerii contabilității?

Unitățile patrimoniale au obligația să asigure:

Contabilitatea, prin câmpul său de acțiune, are în vedere gestiunea entităților patrimoniale, ca sisteme economice autonome care posedă un patrimoniu propriu.

Potrivit prevederilor Legii contabilității, obligația organizării și conducerii contabilității proprii

revine societăților comerciale, societăților /companiilor naționale, regiilor autonome, institutelor naționale de cercetare-dezvoltare, societăților cooperatiste, Băncii Naționale a României, societăților bancare, instituțiilor publice, asociațiilor și celorlalte persoane juridice cu și fără scop lucrativ, precum și persoanelor fizice autorizate să desfășoare activități independente.6

> întocmirea documentelor justificative pentru operațiile care afectează patrimoniul unității conform normelor legale;

>	organizarea și conducerea corectă și la zi a contabilității;

>	înregistrarea în contabilitate a tuturor operațiunilor patrimoniale;

>	inventarierea generală a patrimoniului unității și valorificarea rezultatelor acesteia;

>	întocmirea și publicarea situațiilor financiare anuale;

>	controlul asupra operațiunilor patrimoniale efectuate;

>	furnizarea, publicarea și păstrarea informațiilor cu privire la situația patrimoniului și rezultatelor obținute de unitate.

Unitățile patrimoniale care organizează și conduc contabilitate se împart în:

>	agenți economici

>	societăți bancare

>	instituții publice

0 A se vedea Legea contabilității nr. 82/24.12.1991, republicată în Monitorul oficial nr. 454, Partea I, din 18 iunie 2008, art. 1

13

Elemente de contabilitate

Clasificarea unităților patrimoniale după specificul activității desfășurate

contabilității.

>	persoane juridice fără scop lucrativ

>	persoane fizice autorizate.

Această divizare s-a realizat funcție de specificul activității economice desfășurate, care determină organizarea și conducerea

Sistemul agenților economici

Sistemul agenților economici cuprinde unitățile patrimoniale care desfășoară activități economice de producție, comerț, construcții, prestări servicii, etc., fiind organizate în societăți comerciale, regii autonome, societăți naționale și societăți cooperatiste.

Din punct de vedere al modului de prezentare a situațiilor financiare anuale, agenții economici se clasifică astfel7:

>	persoane juridice care la data bilațului depășesc limitele a două din următoarele 3 criterii.

•	total active: 3.650.000 euro;

•	cifra de afaceri netă: 7.300.000 euro;

•	număr mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50; întocmesc situații financiare anuale care cuprind:

•	bilanț;

•	cont de profit și pierdere;

•	situația modificărilor capitalului propriu;

•	situația fluxurilor de trezorerie;

•	note explicative la situațiile financiare anuale;

>	persoane juridice care la data bilanțului nu depășesc limitele a două dintre criteriile de mărime menționate anterior, întocmesc situații financiare anuale simplificate care cuprind:

• bilanț prescurtat;

Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile confarne cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10.11.2009

14

Elemente de contabilitate

•	cont de profit și pierdere;

•	note explicative la situațiile financiare anuale simplificate

•	opțional, se pot întocmi și situația modificărilor capitalului propriu și/sau situația fluxurilor de numerar

> persoanele juridice care în exercițiul financiar precedent au înregistrat cifra de afaceri netă sub echivalentul în lei al sumei de 35.000 euro și totalul activelor sub echivalentul în lei al sumei de 35.000 euro pot opta pentru sistemul simplificat de contabilitate și întocmesc situații financiare anuale simplificate care cuprind:

•	bilanț simplificat și

•	cont de profit și pierdere simplificat8.

Contabilitatea agenților economici se organizează și conduce după un plan contabil general și normele de aplicare a acestuia elaborate de Ministerul Finanțelor.

în cadrul sistemului financiar-bancar din România se disting două categorii de persoane juridice: Banca Națională a României și

Sistemul societăților

bancare

N________________________

societățile bancare.

Banca Națională a României(BNR) este banca centrală a statului român care are rolul de bancă de emisiune și de monitorizare a activității financiar-bancare din România.

Societățile bancare sunt persoane juridice constituite sub forma societăților pe acțiuni care au drept scop atragerea de depozite, acordarea și contractarea de credite în nume propriu, operațiuni de factoring, scontarea și forfetarea efectelor de comerț, efectuarea operațiunilor de încasări și plăți în nume propriu și în numele clienților, operațiuni de leasing financiar, intermedieri în plasamentul de valori mobiliare, etc.

în domeniul financiar-bancar se întâlnesc două sisteme contabile diferite, unul pentru Banca Națională a României, iar celălalt pentru

8 Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.239/2011 pentru aprobarea Sistemului simplificat de contabilitate, publicat în Monitorul Oficial al României Partea I, nr.522bis din 22 iulie 2011

15

Elemente de contabilitate

Sistemul unităților bugetare

societățile bancare. Contabilitatea acestor instituții este organizată și condusă după planul de conturi al BNR, în cazul acestei instituții, respectiv după planul de conturi pentru societățile bancare și normele de aplicare a acestora elaborate de Banca Națională a României și aprobate de Ministerul Finanțelor.

în această categorie se cuprind instituțiile de stat create pentru realizarea unor activități socialculturale. Ele nu îndeplinesc o activitate

economică direct productivă, ci utilizează în principal resurse bugetare, și se pot grupa în:

•	organe ale puterii și administrației de stat: Președinția, Parlamentul, Guvernul, organele de justiție, prefecturile, primăriile, consiliile județene și locale;

•	unități subordonate Guvernului sau autorităților locale din a căror structuri se pot exemplifica:

■	unitățile subordonate Ministerului Educației Naționale: unități de învățământ preșcolar, școlile generale, liceele, școlile profesionale și universitățile;

■	unitățile subordonate Ministerului Sănătății: dispensare, spitale, sanatorii, policlinici etc.;

■	unitățile subordonate Ministerului Finanțelor: direcții

județene ale finanțelor publice, garda	financiară,

administrațiile financiare și percepțiile locale;

■	unitățile subordonate Ministerului Culturii: teatre, opere, muzee, case de cultură etc..

Caracteristica esențială a instituțiilor bugetare o constituie faptul că activitatea lor nu generează venituri care să le asigure în întregime autofinanțarea, ele fiind finanțate din bugetele publice și din venituri proprii sau extrabugetare, ceea ce a determinat organizarea contabilității după un plan de conturi propriu și normele de aplicare a acestuia.

Unitățile fără scop lucrativ sunt persoanele juridice constituite pe principiul asocierii sau participării libere și desfășoară activități

politice, social-culturale, religioase, precum și anumite activități economice.

Sistemul unităților fără scop lucrativ

16

Elemente de contabilitate

Din categoria persoanelor juridice tară scop lucrativ fac parte asociațiile, fundațiile, organizațiile sindicale, cultele religioase, partidele politice, organizațiile nonguvemamentale și alte instituții similare.

Specificul acestei categorii de persoane juridice îl constituie faptul că își acoperă cheltuielile de funcționare din contribuția membrilor acestora, precum și din unele venituri proprii obținute din activități economice. Contabilitatea unităților fără scop lucrativ este organizată și condusă după un plan de conturi pentru persoanele juridice fără scop lucrativ și normele de aplicare a acestuia elaborate de Ministerul Finanțelor.

Persoanele fizice autorizate

Persoanele fizice autorizate sunt persoanele fizice care desfășoară activități independente pe bază de autorizație emisă de autoritățile competente, și anume: notari publici, avocați, experți contabili, contabili autorizați, medici cu cabinete individuale, taximetriști, etc. Contabilitatea persoanelor fizice autorizate este organizată și condusă în partidă simplă conform Normelor metodologice emise de Ministerul Finanțelor.

1.3.4.	Sistemul informațional economic și contabilitatea

~	~ Ί Sistemul informațional economic

Ce reprezintă sistemul	J

.	„ reprezintă un ansamblul organizat de

informațional economice . ~	..	... J	J .

4._____________ _______________J informații, mijloace tehnice, metode,

procedee, tehnici de prelucrare a datelor, fluxuri informaționale utilizate pentru realizarea procesului de management al activității economice specifice entității patrimoniale.

Elementele componente ale unui sistem informațional

>	informațiile și fondul de informații;

>	suporturile materiale ale informațiilor;

>	mijloacele, metodele, tehnicile și procedeele de culegere și prelucrare a informațiilor;

>	fluxurile sau circuitele informaționale.

17

Elemente de contabilitate

Informația economică

Informația economică reprezintă o comunicare care conține elementele de identificare a unor fenomene sau procese economice, având rolul de a favoriza cunoașterea unor stări, împrejurări și condiții de manifestare ale acestora. Baza informațiilor economice o constituie datele economice. Ansamblul informațiilor economice formează fondul de informații al entității patrimoniale.

Suporturile materiale ale informațiilor

Mijloacele, metodele și tehnicile de culegere șiprelucrare a datelor

Suporturile materiale ale informațiilor sau purtătorii de date au rolul de a consemna, conserva și stoca informațiile concretizându-se în documente economice (facturi, chitanțe, registre, fișe centralizatoare, balanțe de verificare, etc.) și suporți magnetici ( dischete, HDD-uri, CD-uri, DVD-uri, etc ).

Mijloacele tehnice de culegere și prelucrare a datelor se constituie în "motorul” culegerii informației primare și a obținerii informației finale. Dacă în perioada precedentă mijlo

acele de prelucrare a datelor erau mai puțin performante constând din calculatoare de birou, mașini de facturat-contabilizat, etc., în prezent, ca urmare a avântului informaticii acestea constau din calculatoare personale și rețele de calculatoare.

Metodele, tehnicile și procedeele de culegere și prelucrare a datelor reprezintă partea logică a sistemului orientată spre culegerea datelor inițiale necesare pentru obținerea informațiilor și a indicatorilor economico-financiari finali. Formele pe care le îmbracă metodele, tehnicile și procedeele de prelucrare a datelor sunt:

a.	prelucrarea paralelă în cadrul căreia fiecare sursă informațională gestionează fluxuri informaționale distincte;

b.	prelucrarea succesivă în cadrul căreia fiecare sursă de date se transformă în sursă de date pentru o nouă prelucrare;

c.	prelucrarea integrată care presupune culegerea datelor primare o singura dată și obținerea pe baza acestora a tuturor categoriilor de informații finale necesare. Prelucrarea integrată a datelor se poate realiza numai în cadrul sistemelor informaționale informatizate, denumite sisteme

18

Elemente de contabilitate

informatice. Sistemele informatice cuprind mijloacele tehnice de prelucrare a datelor (calculatoare sau rețele de calculatoare) care reprezintă partea fizică sau "hardul” sistemului informațional și aplicațiile informatice realizate pe baza limbajelor de programare, care reprezintă partea logică a sistemului informațional.

Circuitele informaționale

Circuitele informaționale desemnează drumul, itinerarul pe care-1 parcurg informațiile între emitent și prelucrător, între emitent și utilizator și implicit returul lor

Evidența economică - componentă de bază a sistemului informațional economic

Evidența economică „constituie un sistem unitar de înregistrare, urmărire și control, documentat, cronologic și sistematic, în

etaloane cantitative și în etalon valoric, pe baza unor principii bine stabilite, a fenomenelor și proceselor economice, în scopul cunoașterii activităților desfășurate”.9

în cadrul surselor de date din cadrul sistemului informațional economic, evidența economică deține o pondere de aproximativ 70%, din totalul informațiilor economice distribuite, astfel:

>	46 - 50 % sunt informații furnizate de contabilitate;

>	9 -13 % sunt informații furnizate de statistica economico-socială;

>	11 % sunt informații furnizate de evidența operativă,

în timp ce planificarea economică furnizează date informaționale de prognoză a căror pondere este de 28 % din totalul informațiilor economice, iar alte surse cum ar fi, de exemplu, legislația economico-financiară, furnizează diferite informații cu pondere de 2% din totalul informațiilor economice.10

Contabilitatea constituie fundamentul evidenței economice și a sistemului informațional economic consemnând acele laturi ale activității economice care pot fi exprimate valoric sau cantitativ-valoric, prezentând următoarele particularități:

9 loan Oprean și colectiv, op. citată, p. 24

10Idem, p. 24

19

Elemente de contabilitate

>	contabilitatea înregistrează operații economice reale exprimate sub formă bănească pe baza documentelor justificative întocmite la locul și în momentul producerii acestor operațiuni;

>	contabilitatea are un obiect propriu de studiu pentru care folosește o metodă proprie de cercetare.

Criterii de clasificare a contabilității

1.	După circuitul informațional sau concepția privind organizarea conturilor contabilitatea poate fi organizată într-un singur circuit sau în două circuite. Contabilitatea într-un singur circuit se mai numește și contabilitate monista (s-a practicat în România până în anul 1994) conturile reflectând atât relațiile cu terții, cât și gestiunea internă a unității economice. Contabilitatea în dublu circuit sau contabilitatea dualistă cuprinde contabilitatea financiară sau generală și contabilitatea de gestiune.

Contabilitatea financiară

Contabilitatea financiară are rolul de a consemna operațiunile patrimoniale și de a stabili rezultatele financiare, furnizând informații publice sistematizate în situațiile financiare anuale : bilanț, contul de profit și pierdere, situația fluxurilor de numerar, etc.

Contabilitatea de gestiune

Contabilitatea de gestiune are rolul de a calcula costurile de producție, de a stabili rentabilitatea activității la nivel de produs realizat sau serviciu prestat, de a întocmi bugetele și de a urmări respectarea acestora, asigurând astfel, furnizarea de informații confidențiale pentru sistemul decizional.

2.	După momentul stabilirii veniturilor și rezultatului se disting:

Contabilitatea de trezorerie (de casă)

Contabilitatea de trezorerie (de casă) potrivit căreia veniturile se constată în momentul încasării acestora, iar

Contabilitatea de angajamente

cheltuielile se impută asupra rezultatului exercițiului în cadrul căruia sunt efectuate;

Contabilitatea de angajamente potrivit căreia

20

Elemente de contabilitate

Contabilitatea manuală

veniturile se constată în momentul livrării bunurilor sau prestării serviciilor neținându-se cont de momentul încasării creanțelor.

3.	După modul de prelucrare și gestiune a datelor se disting: contabilitatea manuală și contabilitatea informatizată.

Prelucrarea datelor în cadrul contabilității are în vedere ansamblul de documente, registre, metode și tehnici utilizate pentru a transforma datele primare din documentele justificative în date și informații finale destinate diverselor categorii de utilizatori: proprietari de capital, manageri, salariați, stat, bănci și instituții de credit, etc.

în cadrul contabilității manuale pe baza documentelor justificative care consemnează operațiunile economice se întocmesc documente centralizatoare ce stau la baza notelor de contabilitate în care se înscriu articolele contabile. Articolele contabile se înscriu în ordinea cronologică a operațiunilor în Registrul jurnal, de unde se prelucrează în Registrul Cartea mare care constituie baza întocmirii balanței de verificare . Evidența operativă și analitică se realizează pe baza documentelor justificative. Datorită prelucrării paralele, în cazul evidenței analitice și operative, între evidența sintetică și evidența analitică pot să apară discordanțe datorate în special omisiunilor de înregistrare a documentelor justificative, dar și datorate greșelilor de calcul.

în cazul contabilității manuale setul de registre, documente și fișe se stabilesc funcție de posibilitățile oferite de acest tip de prelucrare. Limitele prelucrării manuale au impus anumite instrumente specifice cum ar fi documentele centralizatoare, fișele de conturi șah, jurnalele pentru creditul conturilor, etc. Cu toate perfecționările aduse în decursul anilor, acest ansamblu de registre și documente, precum și tehnicile de prelucrare nu au reușit să furnizeze o imagine asupra patrimoniului și activității întreprinderii în timp real. Informația clară, completă și corectă este furnizată la o anumită perioadă de timp de la producerea fenomenelor și proceselor economice, uneori informarea având doar caracter de constatare, fără influențe semnificative asupra procesului decizional.

21

Elemente de contabilitate

Contabilitatea informatizată

în cadrul contabilității informatizate, datele se culeg pe baza documentelor justificative la nivelul informațional cel mai analitic stabilit pentru furnizarea unei informații sintetice complexe și

complete. Structurile informaționale analitice sunt cele stabilite prin documentele justificative combinate cu structurile analitice ale elementelor de active, pasive, venituri și cheltuieli. Pe baza datelor primare analitice aplicațiile informatice au rolul de a asigura sintetizarea informației din treaptă în treaptă până la nivelul situațiilor financiare anuale. Acest tip de sisteme reprezintă o treaptă superioară în evoluția contabilității, care se deosebește radical de formele evolutive anterioare, asigurând gestiunea datelor și informațiilor financiar-contabile în timp real.

Caracterizarea sistemului contabil al unei entități

Pentru a caracteriza sistemul de contabilitate al unei entități patrimoniale se va proceda la combinarea sistemelor enumerate mai sus, ca de exemplu: sistem de contabilitate în partidă

dublă, cu dublu circuit, de angajamente, cu prelucrare manuală a datelor sau sistem de contabilitate în partidă dublă, dualist, de angajamente, computerizat etc.

22

Elemente de contabilitate

1.4.	îndrumător pentru autoverificare

Concluzii:

•	Contabilitatea reprezintă, conform Legii contabilității: „activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoașterea, gestiunea și controlul activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, precum și a rezultatelor obținute din activitatea persoanelor, juridice.

•	contabilitatea este considerată ca fiind și știință, știință socială de gestiune, artă sau fenomen social;

•	"contabilitatea este cea mai veche dintre științele de gestiune”, în afirmarea și dezvoltarea ei parcurgându-se mai multe etape;

•	subiectul de studiu al contabilității este entitatea patrimonială, organizată sub forma agenților economici, societăților bancare, instituțiilor bugetare, persoanelor juridice fără scop lucrativ și persoanelor fizice autorizate;

•	bazele contabilității, studiate ca disciplină în facultate se referă la contabilitatea agențiloe economici;

•	contabilitatea constituie fundamentul evidenței economice și a sistemului infirmațional economic, furnizând aproximativ 46-50% din sursele de date necesare sistemului informațional economic,

•	după circuitul informațional, contabilitatea se împarte în contabilitate financiară și contabilitate de gestiune;

•	după momentul stabilirii veniturilor și rezultatelor, contabilitatea poate fi contabilitate de trezorerie

23

Elemente de contabilitate

(de casă) sau contabilitate de angajamente, aceasta din urmă fiind utilizată în prezent în România;

•	după modul de prelucrare și gestiune a datelor, contabilitatea este manuală și informatizată,

•	contabilitatea agenților economici din România poate fi caracterizată ca fiind: contabilitate în partidă dublă, cu dublu circuit (contabilitate financiară și contabilitate de gestiune), contabilitate de angajamente, informatizată.

2Я

Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Cum este definită contabilitatea prin Legea contabilității din România?

2.	Care sunt direcțiile spre care este orientată activitatea de cercetare a contabilității?

3.	Care este obiectivul cercetării contabile aplicative?

4.	Specificați rolul cercetării contabile normative.

5.	Cercetare contabilă fundamentală presupune:

a)	perfecționarea procedeelor și instrumentelor cu care operează contabilitatea;

b)	definirea conceptelor, metodelor și funcțiilor contabilității;

c)	efectuarea de studii și analize necesare emiterii de norme și reglementări contabile de către organismele de normalizare.

6.	Codul lui Hammurabi este un document cu valoare contabilă din:

a)	prima etapă a evoluței contabilotății;

b)	a treia etapă a evoluței contabilității;

c)	a doua etapă a evoluței contabilității.

7.	Care sunt principalele etape delimitate în evoluția contabilității și perioadele la care se referă?

8.	Principile fundamentate ale contabilității în partidă

24

Elemente de contabilitate

dublă au fost enunțate pentru prima dată în secolul........

9.	Registrele contabile devin acte juridice și pot fi utilizate ca probe injustiție în:

a)	etapa I în evoluția contabilității, în secolul al XII-lea;

b)	etapa a Ш-a în evoluția contabilității, în secolul al XVII-lea;

c)	etapa a Ш-a în evoluția contabilității, în secolul al XIX-lea.

10.	în ce ani s-au aplicat pentru prima dată noile sisteme contabile pentru agenții economici, pentru societățile bancare și pentru societățile fără scop lucrativ?

11.	Cum se clasifică unitățile patrimoniale care organizează și conduc contabilitate funcție de specificul activității desfășurate?

12.	Specificați criteriile de separare a agenților economici din punct de vedere al componentelor situațiilor financiare anuale.

13.	în cadrul sistemului financiar-bancar se deosebesc:

a)	un sistem contabil, comun BNR și societăților bancare;

b)	un sistem contabil aplicat de BNR;

c)	două sisteme contabile diferite (unul pentru BNR și unul pentru societățile bancare).

14.	Menționați caracteristica esențială a instituțiilor bugetare.

15.	Menționați specificul activității persoaneor juridice fără scop lucrativ.

16.	Persoanele fizice autorizate își organizează și conduc contabilitatea:

a)	după un sistem contabil monist;

b)	în partidă simplă;

c)	în partidă dublă.

25

Elemente de contabilitate

17.	Enumerati elementele componente ale unui sistem informațional.

18.	Cum se clasifică contabilitatea după circuitul informațional sau concepția privind organizarea conturilor?

19.	Care este rolul contabilității financiare și care este rolul contabilității de gestiune?

20.	Potrivit contabilității de trezorerie (de casă), veniturile se constată în momentul:

a)	încasării lor, iar cheltuielile se impută asupra rezultatului exercițiului precedent;

b)	încasării lor, iar cheltuielile se impută asupra rezultatului exercițiului în cadrul căruia sunt efectuate;

c)	în momentul livrării bunurilor.

26

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 2

OBIECTUL ȘI METODA CONTABILITĂȚII

2.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: patrimoniu economic; patrimoniu juridic; bunuri tangibile; bunuri netangibile; drepturi; obligații; capital concret; capital abstract; capital fix; capital circulant; capital propriu; capital împrumutat;

fonduri; fonduri permanente; fonduri temporare;

investiții durabile; investiții ciclice; active patrimoniale;

pasive patrimo-niale; venituri; cheltuieli; rezultate (profit sau pier-dere); extrapatrimoniu; dubla reprezentare a patrimo-niului; dubla înregistrare a

operațiunilor economice; dubla centralizare; înregistrare cronologică; înregistrare sistematică.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

2.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

însușirea concepțiilor: juridică, economică și financiară referitoare la obiectul contabilității;

înțelegerea noțiunilor de „active patrimoniale” și „pasive patrimoniale'';

delimitarea veniturilor, cheltuielilor, rezultatului și a elementelor extrapatrimoniale ca obiect de studiu al contabilității;

cunoașterea principiilor și precedeelor metodei contabilității;

27

Elemente de contabilitate

evidențierea tehnicii de prelucrare a informațiilor financiar - contabile

2.3.	Conținutul unității de învățare

2.3.1.	Obiectul contabilității

2.3.1.1.	Concepții și teorii referitoare la obiectul contabilității

Considerații generale

în decursul anilor contabilitatea a fost nevoită să-și extindă obiectul de studiu de la câteva elemente patrimoniale la multitudinea de elemente patrimoniale generate de o economie de piață complexă, cu mari concerne și societăți multinaționale care trebuie gestionate pentru a exista și a realiza profit.

Prima definire a obiectului de studiu al contabilității a fost făcută de Luca Paciólo, în lucrarea "Summa di Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita”, publicată în anul 1494, astfel "...tot ce are pe lume comerciantul, ca avere mișcătoare și nemișcătoare și ca datorii, precum și toate afacerile mari și mici, în ordinea în care au avut loc”. 11

Conținutul obiectului contabilității a fost formulat diferit de la un autor la altul, de la o țară la alta, fără să se ajungă la un consens general. Lipsa unui consens se datorează în primul rând abordării contabilității pe diferitele trepte ale dezvoltării economico-sociale. Dacă comparăm obiectul contabilității stabilit în evul mediu cu obiectul contabilității din zilele noastre constatăm că fondul acestuia s-a lărgit, dar conținutul de bază a rămas același, adică studiul patrimoniului și rezultatelor.

Din literatura contabilă se desprind trei concepții referitoare la obiectul contabilității, și anume: concepția juridică, concepția economică și concepția financiară.

Luca Paciólo, Tratat de contabilitate in partidă dublă, traducere realizată de prof. dr.

Dumitru Rusu și prof. dr. Ștefan Ciucurescu, publicată în editura Junimea, Iași, 1981

28

Elemente de contabilitate

Concepția juridică referitoare la obiectul contabilității

Conform acestei concepții contabilitatea studiază patrimoniul prin prisma legăturii dintre bunurile dobândite și drepturile și obligațiile legate de acestea, care în

permanență se află într-o relație de egalitate sau echivalență. Această relație de echivalență se fundamentează pe realitatea existențială conform căreia este imposibilă dobândirea unor bunuri fără a avea dreptul asupra lor sau obligații în legătură cu acestea.

Patrimoniul format din bunurile deținute la un moment dat se numește patrimoniu economic, iar patrimoniul fundamentat pe drepturile și obligațiile conexe acestor bunuri este denumit patrimoniu juridic.

PATRIMONIU

PATRIMONIU ECONOMIC		PATRIMONIU JURIDIC
Bunuri	—	Drepturi
tangibile		+
+		obligații
netangibile

Patrimoniul economic cuprinde totalitatea bunurilor tangibile și netangibile pe care le are în proprietatea sa o entitate patrimonială. Bunurile tangibile se concretizează în clădiri, terenuri, stocuri, etc., iar bunurile netangibile se concretizează în creanțe, bani în conturi la bănci, licențe de fabricație, etc..

Patrimoniul juridic cuprinde drepturile și obligațiile care iau naștere în procesul de dobândire al bunurilor. Drepturile se referă la un drept de proprietate restrâns asupra bunurilor, respectiv dreptul de proprietate diminuat cu valoarea obligațiilor de plată pentru aceste bunuri. Obligațiile sunt echivalente cu datoriile de plătit terților pentru bunurile primite de la aceștia sau pentru creditele financiare acordate de aceștia.

29

Elemente de contabilitate

Concepția economică referitoare la obiectul contabilității

Potrivit acestei concepții obiectul de studiu al contabilității îl constituie capitalul, privit sub două forme:

a) forma concretă a existenței și utilizării capitalului, capitalul fiind denumit capital

concret;

b) forma abstractă a capitalului privită sub aspectul modului de procurare a bunurilor, capitalul fiind denumit capital abstract.

CAPITALUL

CAPITAL  CONCRET		CAPITAL  ABSTRACT
Capital		Capital
fix		propriu
+		+
circulant		împrumutat

Capitalul concret este structurat în raport cu participarea acestuia la ciclul economic, în capital fix și capital circulant.

Capitalul fix reprezintă acea parte a capitalului concretizată în bunuri economice care participă la mai multe cicluri de exploatare, valoarea acestora recuperându-se treptat prin transmiterea asupra produselor și serviciilor realizate într-un anumit număr de ani.

Capitalul circulant reprezintă acea parte a capitalului concretizată în bunuri care participă la un singur ciclu de exploatare, transmițându-și valoarea asupra produselor și serviciilor realizate într-un singur ciclu economic.

Capitalul abstract sau sursa de acoperire a capitalului concret este structurat în raport cu proveniența sa, adică de la proprietari fiind denumit capital propriu și prin împrumuturi de la terți denumit capital împrumutat.

Capitalul propriu reprezintă acea parte a capitalului care aparține de

30

Elemente de contabilitate

drept proprietarilor și se realizează prin aport propriu (capitalul), prin autofinanțare (capitalizarea profitului), din subvenții și donații primite, etc..

Capitalul împrumutat reprezintă acea parte a capitalului care nu aparține de drept proprietarilor fiind constituită din împrumuturi financiare (datorii față de bănci și alte instituții financiare, împrumuturi din emisiunea de obligațiuni), credite comerciale (datorii față de furnizori și alți creditori), datorii față de salariați, datorii față de stat, datorii față de acționari și asociați.

Relația de echilibru dintre capitalul concret și capitalul abstract se bazează pe realitatea conform căreia nu se poate crea capital fix sau capital circulant fără a avea o contribuție proprie sau fără o finanțare din exteriorul entității patrimoniale.

Concepția financiară referitoare la obiectul contabilității

Potrivit acestei concepții obiectul de studiu al contabilității îl constituie resursele economice în expresie bănească sau fondurile,	sub aspectul alocării sau

investirii și sub aspectul modului de finanțare a acestor fonduri, respectiv a structurii acestor fonduri.

Din punct de vedere al alocării fondurile se concretizează în investiții durabile și investiții ciclice.

Investițiile durabile intervin atunci când bunurile în care se concretizează au o mișcare lentă, de obicei parcurg un ciclu economic într-o perioadă mai mare de un an.

Investițiile ciclice intervin atunci când bunurile în care se

31

Elemente de contabilitate

concretizează parcurg un ciclu economic într-o perioadă mai mică de un an.

Din punct de vedere al structurii, fondurile deținute se împart în fonduri permanente și fonduri temporare.

Fondurile permanente provin din capitalul social sau din reinvestirea profitului, subvenții, donații, împrumuturi și finanțări pe termen mediu și lung, iar fondurile temporare se constituie pe seama datoriilor cu scadența sub un an.

Concluzie privind obiectul contabilității

Analizând cele trei concepții se poate concluziona că la nivel microeconomic obiectul contabilității este constituit din:

>	consemnarea existenței, mișcării și transformării elementelor patrimoniale, atât sub aspectul concret al formei materiale, cât și sub aspectul abstract al sursei de dobândire a acestora;

>	evidențierea veniturilor, cheltuielilor și rezultatelor, precum și a elementelor extrapatrimoniale;

>	stabilirea structurii informațiilor referitoare la starea patrimoniului, modul de utilizare și finanțare a acestuia, rezultatele obținute și posibilele efecte economico-financiare ale aplicării metodelor și politicilor contabile, precum și ale transformării elementelor extrapatrimoniale în elemente patrimoniale.

Exprimarea elementelor patrimoniale, de venituri și cheltuieli

în contabilitate elementele patrimoniale, de venituri, cheltuieli și rezultate se exprimă sub formă bănească, acesta fiind parametrul

unitar de apreciere a poziției și performanțelor financiare ale unei entități patrimoniale. Pe lângă exprimarea în bani, contabilitatea utilizează și unități de măsură fizice·, m, kg, tonă, bucăți, etc. pentru a asigura gestionarea bunurilor. De multe ori contabilitatea comensurează același element patrimonial, de venit sau cheltuială în formă bănească, dar în două monede: moneda statului în care își desfășoară activitatea entitatea patrimonială și moneda străină în care se realizează tranzacția, acolo unde este cazul.

32

Elemente de contabilitate

Patrimoniul -obiect de studiu al contabilității

Activele patrimoniale

2.3.1.2.	Patrimoniul, veniturile, cheltuielile, rezultatul și extrapatrimoniul - obiect de studiu al contabilității

Patrimoniul devine obiect de studiu al contabilității cu condiția ca acesta să fie pus în slujba

realizării unor activități economice, social-culturale, administrative etc.. Pentru studiul patrimoniului contabilitatea și-a creat propriul limbaj de lucru, acesta fiind dedublat în active patrimoniale și pasive patrimoniale.

Activele patrimoniale sunt identice cu patrimoniul economic după concepția juridică (bunuri tangibile și netangibile), sau cu capitalul concret (capital fix și capital circulant) după concepția economică, sau cu investițiile durabile și investițiile temporare conform concepției financiare.

Z \	~ Pasivele patrimoniale sunt identice cu

Pasivele patrimoniale

____________z________________ patrimoniul juridic (drepturi și obligații) conform concepției juridice, sau cu capitalul propriu și capitalul împrumutat conform concepției economice, sau cu fondurile permanente și fondurile temporare conform concepției financiare.

întrucât nici o entitate patrimonială nu poate dobândi bunuri fără a avea drepturi asupra acestora sau obligații în legătură cu acestea, nu poate crea capitalul fix și circulant fără să aibă o sursă de acoperire a acestuia, nu poate investi fonduri fără să le dețină, activele și pasivele patrimoniale se află într-o permanentă relație de egalitate.

Dedublarea patrimoniului în active patrimoniale care reprezintă bunurile economice și în pasive patrimoniale care reprezintă sursa de acoperire a acestor bunuri a stat la baza apariției contabilității în partidă dublă, care are rolul de a urmări realizarea egalității dintre active și pasive. Astfel, contabilitatea prezintă patrimoniul sub forma unei balanțe cu două părți egale, în partea stângă fiind reflectate activele patrimoniale, iar în partea dreaptă pasivele patrimoniale.

33

Elemente de contabilitate

PATRIMONIU

ACTIVE

PATRIMONIALE

PASIVE

PATRIMONIALE

Ca știință, contabilitatea cercetează starea elementelor patrimoniale, sub aspectul mărimii acestora la un moment dat, și mișcarea și transformarea acestora sub aspectul modificărilor cantitative și calitative care au loc în structura activelor și pasivelor.

Mișcările și transformările elementelor patrimoniale se pot clasifica în mișcări și transformări simple și complexe.

Mișcările si transformările simple cuprind operațiunile de intrare și ieșire a elementelor patrimoniale, ecuația de echilibru fiind următoarea:

Existențe inițiale + Intrări - Ieșiri = Existențe finale

Mișcările și transformările complexe se referă la angajarea de cheltuieli cu scopul de a realiza venituri, diferența dintre venituri și cheltuieli reprezentând-o profitul sau pierderea.

A doua sferă de studiu a contabilității o constituie veniturile, cheltuielile și

rezultatul, fapt pentru care se consemnează în totalitate veniturile și cheltuielile entității patrimoniale, iar prin compararea și decontarea acestora la finele unei perioade de gestiune se stabilește profitul obținut sau pierderea realizată.

Veniturile, cheltuielie și rezultatul -obiect de studiu al contabilități

Rezultatul

Rezultatul este considerat o sursă de creștere economică, în cazul în care se înregistrează profit sau sursă de „sărăcire", în cazul în care se înregistrează pierdere. Fiind

34

Elemente de contabilitate

considerat sursă economică rezultatul a fost inclus în structura pasivelor ca element patrimonial distinct, având rolul de a ajusta această structură în sensul creșterii sau diminuării.

Rezultatul se calculează ca diferență între veniturile și cheltuielile înregistrate în contabilitate, putând fi considerat ca un element de echilibru al veniturilor cu cheltuielile, element care mai departe are rolul de a asigura echilibrul activelor cu pasivele.

Cheltuielile

Cheltuielile reprezintă consumul de active cu scopul de a realiza obiectivul entității patrimoniale: veniturile și profitul.

Veniturile

Veniturile constituie sursa principală de acoperire a cheltuielilor și de realizare a profitului. Atunci când aceste venituri nu acoperă cheltuielile se înregistrează pierderile care diminuează pasivele patrimoniale.

După cum se poate constata, veniturile sunt sursele care majorează sau diminuează pasivele patrimoniale prin intermediul rezultatului.

Din punct de vedere al activelor, veniturile se formează pe structura acestora ca sume de bani încasate sau sume de bani în curs de încasare. Veniturile au rolul de a compensa sporul de active rezultat în urma operațiunilor economice.

In cazul realizării de profit consemnarea veniturilor, cheltuielilor și rezultatului în contabilitate se realizează, astfel:

35

Elemente de contabilitate

în urma acestui proces economic, în patrimoniu se înregistrează o majorare a activelor, concomitent cu aceeași majorare a pasivelor prin intermediul rezultatului.

în cazul înregistrării de pierderi, consemnarea veniturilor, cheltuielilor și rezultatului în contabilitate se realizează, astfel:

36

Elemente de contabilitate

în urma acestui proces economic, în patrimoniu se înregistrează o diminuare a activelor, concomitent cu aceeași diminuare a pasivelor prin intermediul rezultatului.

Evidențierea veniturilor, cheltuielilor și rezultatului în contabilitate se bazează pe relația de echilibru dintre acestea, și anume:

a)	în cazul realizării de profit:

VENITURI

b)	în cazul înregistrării de pierderi

CHELTUIELI

37

Elemente de contabilitate

Veniturile și cheltuielile sunt clasificate de contabilitate funcție de domeniile de activitate economico-socială: agenți economici, societăți bancare, instituții publice etc..

( —	~	".	~ > Elementele extrapatrimoniale se

Elementele extrapatnmoniale	.	,.	<	,

‘	constituie din acele bunuri sau

- obiect de studiu al contabilității J drepturi obligații care nu afectează patrimoniul, bunurile nefiind proprietatea entității patrimoniale, iar drepturile și obligațiile neavând încă o concretizare materială patrimonială.

în structura elementelor extrapatrimoniale se cuprind:

•	bunurile luate cu chirie;

•	valorile materiale primite spre prelucrare sau reparare, în păstrare sau în custodie;

•	creanțele față de terți scoase din active;

•	veniturile din penalități pretinse;

•	angajamentele de finanțare primite sau acordate (credite sau linii de credit neangajate, angajamente din operațiuni la termen, operațiuni de leasing etc.);

•	angajamentele de garanție acordate și primite (ipoteci, ga-juri, cauțiuni, avaluri, scrisori de garanție bancară, etc.) și altele.

Studiul elementelor extrapatrimoniale sub aspectul stării, mișcării și transformării se realizează în partidă simplă fără a se urmări sursa de proveniență a acestor elemente. Extrapatrimoniul este tratat independent de patrimoniu, venituri, cheltuieli și rezultat, neexistând nici o corespondență între acestea.

38

Elemente de contabilitate

2.3.2.	Metoda contabilității

2.З.2.1.	Noțiuni privind metoda contabilității

Ce reprezintă metoda unei științe?

Metoda contabilității

Metoda unei științe reprezintă modalitatea de a studia și cerceta fenomenele și procesele ce fac obiectul de studiu al acesteia, concretizată în calea de urmat pentru realizarea acestui obiect. între obiectul de studiu și metoda unei științe există o relație de interdependență și condiționare reciprocă : obiectul delimitând sfera de studiu, iar metoda definind procedeele și instrumentele utilizate în procesul cunoașterii.

Etimologia noțiunii metodă o constituie cuvântul grecesc "methodos” care înseamnă drum, cale de urmat, modalitate de expunere sau acțiune.

Obiectul contabilității fiind constituit din reflectarea sub formă bănească a stării, mișcării și transformării elementelor patrimoniale și

extrapatrimoniale, concomitent cu evidențierea veniturilor, cheltuielilor și a rezultatelor, metoda contabilității are rolul de a reuni mai multe procedee și instrumente pentru realizarea sarcinilor ce revin acestei științe, și anume furnizarea informațiilor referitoare la starea averii, modul de utilizare și finanțare a acesteia, rezultatele obținute și efectele economico-financiare ale transformării elementelor extrapatrimoniale în elemente patrimoniale.

Pentru realizarea obiectului său contabilitatea are o metodă proprie, care cuprinde un sistem de principii, convenții si procedee specifice, obiectivul principal fiind prezentarea unei imagini fidele asupra poziției și performanțelor financiare ale unității patrimoniale.

Pentru realizarea unei imagini fidele asupra poziției și performanțelor financiare ale întreprinderii contabilitatea trebuie să se realizeze cu respectarea convențiilor, principiilor și procedeelor specifice.

Informațiile contabile trebuie să prezinte o imagine fidelă, clară și completă a patrimoniului, situației financiare si a rezultatelor obținute, fapt

39

Elemente de contabilitate

Ce reprezintă principiile contabile?

realizabil cu respectarea principiilor regularității și sincerității.

Regularitatea se referă al organizarea și conducerea contabilității în conformitate cu principiile contabile general admise, iar sinceritatea se referă la aplicarea cu bună credință a principiilor contabilității.

Principiile contabile sunt concepții generale delimitate ca puncte de referință pentru construirea informației contabile, fiind subordonate obiectivului

funda-mental al contabilității de prezentare a unei imagini fidele asupra întreprinderii.

Literatura contabilă vehiculează o mulțime de principii contabile, care datorită dependenței de practica si teoria contabilă se modifică continuu, unele se perfecționează, altele își diminuează valoarea, apar principii noi, iar unele devin contradictorii. Această dinamică în evoluția principiilor contabilității este dependentă de realitatea economică care îmbracă forme multiple și implică extinderea câmpului de acțiune al contabilității.

Studiul principiilor contabile și a rolului acestora în realizarea contabilității, conduce la clasificarea acestora în trei categorii, și

anume:

a.	principii fundamentale ale contabilității, denumite și legi fundamentale ale contabilității;

b.	principii de lucru sau de organizare a contabilității; a principii sau convenții contabile generale.

Clasificarea principiilor contabilității

2.3.2.2. Principiile fundamentale ale contabilității

Principiile fundamentale ale contabilității	>	Dubla reprezentare a patrimoniului  >	Dubla înregistrare a operațiunilor economice  >	Dubla centralizare a existențelor,

mișcărilor și transformărilor elementelor patrimoniale, de venituri și cheltuieli.

40

Elemente de contabilitate

Dubla reprezentare a patrimoniului

Dubla reprezentare a patrimoniului constituie baza obiectului și metodei contabilității asigurând reflectarea patrimoniului sub două aspecte:

a)	sub aspectul concretizării sau utilizării bunurilor economice

b)	sub aspectul modului de dobândire a bunurilor economice, a drepturilor și obligațiilor pe care le generează procurarea acestor bunuri

Acest principiu are rolul de a asigura echilibrul permanent între activele si pasivele patrimoniale și se realizează cu ajutorul bilanțului. Orice modificare a patrimoniului în sensul creșterii sau diminuării acestuia trebuie să afecteze atât activele, cât și pasivele. Egalitatea dintre activele și pasivele patrimoniale poartă denumirea de egalitate bilanțieră.

Dubla înregistrare a operațiunilor economice

Dubla înregistrare a operațiunilor economice este o consecință a dublei reprezentări a patrimoniului, constituindu-se ca o necesitate a consemnării operațiunilor economice sub

forma unei corespondențe a cel puțin două elemente patrimoniale.

Conform acestui principiu fiecare operațiune economică este analizată sub dublu aspect: fie ca un raport de echivalență între concretizarea materială și sursa de finanțare, fie între intrarea și ieșirea elementelor patrimoniale din cadrul aceleiași structuri de active sau pasive patrimoniale.

Acest principiu se realizează cu ajutorul contului care consemnează existențele, intrările și ieșirile unui element de activ sau pasiv, și cu ajutorul formulei contabile care asigură corespondența conturilor.

Dubla centralizare a existențelor, mișcărilor și transformărilor elementelor patrimoniale, de venituri și cheltuieli

Acest principiu este o consecință a dublei înregistrări, constituind baza realizării dublei reprezentări a patrimoniului. Acest principiu constă în însumarea pe elemente distincte a valorilor înregistrate prin procedeele dublei înregistrări și transpunerea lor în balanța de verificare a conturilor. Balanța de verificare a conturilor stă la baza întocmirii bilanțului.

41

Elemente de contabilitate

z	\ între cele trei principii

Interdependența	<, , x	x .χνχ..

r	tundamentale ale contabilității

între principiile fundamentale	.	. ,·	,

‘	' J	exista o relație de

j interdependența care asigura reprezentarea stării, mișcărilor și transformărilor elementelor patrimoniale, după ecuația:

Existențe inițiale + Intrări - Ieșiri = Existențe finale

A = P	A = P	A = P

unde:, A - active patrimoniale; P - pasive patrimoniale.

Existențele inițiale de active și pasive sunt reflectate cu ajutorul dublei reprezentări, intrările și ieșirile cu ajutorul dublei înregistrări, iar existențele finale cu ajutorul dublei centralizări. La finele exercițiului financiar existențele finale sunt transpuse cu ajutorul dublei reprezentări ca existențe inițiale pentru un exercițiu financiar următor.

2.3.2.3.	Principiile de lucru sau de organizare ale contabilității

>	Principiul înregistrării cronologice și sistematice,

>	Principiul înregistrării sintetice și analitice.

'	’	> Managementul contabilității are în

Principiul înregistrării	,	,.

r ®	vedere consemnarea in ordine

cronologice și sistematice	, . v	x.	.,

____________°	_______________I cronologica a operațiunilor economice și sistematizarea și repartizarea modificărilor produse de acestea asupra fiecărui element patrimonial, de venit sau cheltuială.

înregistrarea cronologică a informației presupune consemnarea într-un registru special, denumit Registrul jurnal, a tuturor operațiunilor economice în ordinea datei realizării acestora.

înregistrarea sistematică se referă sistematizarea și prelucrarea

informației contabile cu ajutorul conturilor deschise pentru fiecare element patrimonial, de venit sau cheltuială care a suferit modificări, în cadrul

42

Elemente de contabilitate

Principiul înregistrării sintetice și analitice

Registrului Cartea mare.

înregistrarea analitică și sintetică se referă la consemnarea datelor și înregistrarea lor în contabilitate, atât la nivelul structurilor

sintetice, cât și la nivelul structurilor analitice ale elementelor patrimoniale. Structurile sintetice se referă la elementele de active, pasive, venituri sau cheltuieli cu o sferă mai largă de cuprindere. Pentru o evidențiere mai detaliată a elementelor sintetice acestea se descompun în elemente analitice componente care au o sferă de cuprinde mai restrânsă.

Ordinea de înregistrare a operațiunilor contabilitate sintetică -contabilitate analitică se întâlnește în utilizarea formelor de contabilitate manuală. în condițiile utilizării sistemelor de contabilitate informatizată, informația contabilă se înregistrează la nivelul cel mai analitic, informația sintetică obținându-se prin însumarea informațiilor analitice, prelucrare asigurată instantaneu de sistemul de calcul și gestiune a datelor și informațiilor financiar-contabile.

2.3.2.4.	Principiile sau convențiile contabile generale

Considerații generale

Convențiile contabile sau principiile contabile generale reprezintă acorduri, teze fundamentale care definesc cadrul general de construcție a contabilității, izvorâte din nevoi practice de organizare și conducere pe baze științifice a acesteia, pentru realizarea obiectivelor sale. Principiile contabile generale sunt acceptate prin consensul normalizatorilor contabilității parte din ele fiind incluse în normele contabile ale unor țări.

43

Elemente de contabilitate

Principii contabile acceptate în România prin normele conta-bile pentru agen-ții economici

1.	Principiul prudenței

2.	Principiul permanenței metodelor

3.	Principiul continuității activității

4.	Principiul independenței exercițiului financiar sau principiul specializării exercițiului financiar

5.	Principiul intangibilității bilanțului de deschidere

a)	6. Principiul necompensării activelor cu pasivele și a veniturilor cu cheltuielile

Principiul prudenței

Principiul prudenței presupune aprecierea rațională a deprecierilor, riscurilor și pierderilor viitoare care pot afecta patrimoniul, evitând supraevaluarea sau subevaluarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor unității patrimoniale.

Conform acestui principiu se contabilizează numai datoriile și cheltuielile probabile și nu se contabilizează majorările de active și veniturile probabile.

Scopul acestui principiu este acela de a evita transferul în exercițiile financiare următoare a incertitudinilor prezente și excluderea unor câștiguri potențiale până la momentul realizării acestora.

La baza acestui principiu stă raționamentul potrivit căruia este mult mai periculoasă supraestimarea profiturilor și a activelor decât subestimarea valorii acestora.

Principiul permaneței metodelor

Principiul permanenței metodelor	se

concretizează în continuitatea aplicării acelorași	metode de	evaluare,	de

consemnare a operațiunilor economice și de prezentare a elementelor patrimoniale de la un exercițiu financiar la altul, pentru a asigura comparabilitatea în timp a informațiilor furnizate de contabilitate.

Schimbarea metodelor utilizate în realizarea contabilității este considerată o acțiune excepțională și trebuie menționată și justificată în notele explicative la situațiile financiare anuale, raportul de gestiune și

44

Elemente de contabilitate

Principiul continuității activității

Principiul independenței exercițiului financiar

Principiul intangibilității bilanțului de deschidere

raportul cenzorilor cu indicarea incidențelor contabile.

Principiul continuității activității presupune continuarea în condiții normale a activității unității patrimoniale, fără a se

înregistra un declin prin reducerea activității, reorganizare sau lichidare.

Dacă administratorii unității patrimoniale constată existența unor evenimente care pot conduce la diminuarea sau încetarea activității, sunt obligați să consemneze aceste elemente în notele explicative la conturile anuale.

Sau principiul specializării exercițiului financiar se concretizează în delimitarea în timp

a veniturilor și cheltuielilor și trecerea lor asupra rezultatului financiar al exercițiului la care se referă. Astfel, rezultatul exercițiului va cuprinde veniturile și cheltuielile aferente exercițiului în care acestea au fost angajate, excluzând momentul încasării, respectiv plății acestora.

Principiul intangibilității bilanțului de deschidere presupune identitatea dintre bilanțul de închidere al

exercițiului financiar curent și bilanțul de deschidere al exercițiului financiar următor. Acest principiu are în vedere interzicerea afectării capitalurilor proprii ca urmare a corecturilor de erori sau a schimbărilor de metode de la un exercițiu financiar la altul.

Principiul necoinpensării activelor cu pasivele și a veniturilor cu cheltuielile asigură evaluarea și înregistrarea separată a elementelor

de activ de cele de pasiv și a veniturilor de cheltuieli.

Acest principiu presupune respectarea următoarelor reguli:

•	nu se admite compensarea în bilanț a creanțelor cu datoriile față de același terț;

•	nu se admite compensarea plusurilor de valoare cu minusurile de valoare;

Principiul noncompensării activelor cu pasivele și a veniturilor cu cheltuielile

45

Elemente de contabilitate

• nu se admite compensarea între valoarea elementelor patrimoniale și valoarea conturilor rectificative asociate, cu excepția compensărilor între active și pasive admise de standardele internaționale de contabilitate.

2.3.2.5.	Procedeele metodei contabilității

Considerații generale

Procedeele metodei contabilității nu pot fi tratate izolat, acestea fiind interdependente, legăturile dintre ele și reflectarea cu ajutorul lor a evenimentelor și tranzacțiilor economice, precum și a poziției și performanțelor financiare de la analitic spre sintetic, constituind arta sistematizării și sintetizării informației economice furnizate de contabilitate.

Procedee generale, comune și altor științe

-

Acestea sunt: observarea, raționamentul, clasificarea, verificarea, analiza și sinteza.

Observarea este utilizată de contabilitate la constatarea fenomenelor și proceselor economice și la respectarea regulilor de contabilizare a operațiunilor economice.

Raționamentul este utilizat de contabilitate pentru încadrarea operațiunilor patrimoniale și în analiza pe baza situațiilor financiare anuale.

Clasificarea este utilizată de contabilitate pentru sistematizarea activelor, pasivelor, veniturilor, cheltuielilor, rezultatelor și a informației financiar-contabile.

Verificarea este utilizată în scopul edificării asupra exactității preluării datelor și încadrării contabile a acestora.

Analiza este utilizată pentru reflectarea analitică și pertinentă a stării și mișcării elementelor patrimoniale și extrapatrimoniale, precum și a rezultatelor.

Sinteza este utilizată pentru centralizarea informației contabile analitice până la nivelul bilanțului și contului de profit și pierdere.

46

Elemente de contabilitate

Procedee comune și altor științe

Acestea sunt:

>	calculația;

>	documentarea;

>	evaluarea;

>	inventarierea.

Procedee specifice metodei contabilități

Acestea cuprind:

>	contul;

>	articolul contabil;

>	balanța de verificare a conturilor;

>	bilanțul contabil.

2.3.2.6.	Tehnica de prelucrare a datelor fînanciar-contabile

(--------------------------------------\ Operațiunile economice privind

Descrierea etapelor de prelucrare . .	,

г r	patrimoniul stabilite pe baza

a datelor fînanciar-contabile ,	,	..

<______________ _______________________y documentelor justincative se

consemnează cu ajutorul articolelor contabile. Articolele contabile se consemnează în ordine cronologică în Registrul jurnal. Datele din articolele contabile se prelucrează în cadrul Registrului Cartea mare cu ajutorul conturilor deschise pentru fiecare element care a suferit modificări și transformări. în cadrul conturilor se stabilesc mișcările, transformările și existențele finale. Aceste date stabilite cu ajutorul contului se transpun în balanța de verificare a conturilor. Datele înscrise în balanța de verificare a conturilor se sintetizează prin înscriere în situațiile financiare anuale : bilanț, contul de profit și pierderi, notele explicative etc..

47

Elemente de contabilitate

Reprezentarea grafică a tehnicii de prelucrare a datelor financiar-contabile

	ГгЭ		)			>	w			p
G	Operațiuni economice  Documente justificative		  Articole contabile  Registrul  Jurnal  <2	J	G	Fișe de cont  Registrul Cartea mare	*	Balanța de verificare	Situații financiare anuale

IA. îndrumător pentru autoverificare

Concluzii:

•	conform concepției juridice, obiectul de studiu al contabilității îl reprezintă patrimoniul, dedublat în patrimoniu economic (bunuri tangibile și netangibile) și patrimoniu juridic (drepturi și obligații);

•	conform concepției economice, obiectul de studiu al contabilității îl reprezintă capitalul, privit sub forma concretă a capitalului fix și circulant și sub forma abstractă a modului în care a fost dobândit (capital propriu și capital împrumutat);

•	conform concepției financiare, obiectul de studi al contabilității îl reprezintă fondurile investite, concretizate în investiții durabile și investiții ciclice și fondurile deținute, permanente și temporare;

•	patrimoniul, ca obiect de studiu al contabilității,

48

Elemente de contabilitate

este dedublat în active patrimoniale și pasive patrimoniale,

•	activele	patrimoniale reprezintă bunurile

economice și drepturile unității patrimoniale;

•	pasivele patrimoniale	reprezintă	sursa de

acoperire a bunurilor reprezentate de activele patrimoniale;

•	cheltuielile reprezintă consumul de active cu scopul realizării obiectivului unității patrimoniale;

•	veniturile constituie sursa de acoperire a cheltuielilor și de realizare a profitului;

•	rezultatul este o sursă de creștere economică când se înregistrează profit și o sursă de "sărăcire” când se înregistrează pierdere,

•	în aplicarea metodei sale, contabilitatea se bazează pe:

o principii fudamentale;

o principii de lucru sau de organizare;

o principii sau convenții contabile generale;

•	principiile fundamenale ale contabilității sunt:

o principiul	dublei	reprezentări	a

patrimoniului;

o principiul	dublei	înregistrări	a

operațiunilor economice;

o principiul dublei centralizări a existențelor, mișcărilor și transformărilor elementelor patrimoniale de activ și pasiv, a veniturilor și cheltuielilor;

•	principiile contabile generale cuprind printre altele și:

o principiul prudenței;

o principiul permanenței metodelor;

o principiul independenței exercițiului financiar;

49

Elemente de contabilitate

o principiul intangibilității bilanțului de deschidere;

o principiul noncompensării activelor cu pasivele și a veniturilor cu cheltuielile;

•	studiul obiectului conabilității prin aplicare metodei sale presupune utilizarea unor procedee:

o generale, comune și altor științe: observarea, raționamentul, clasificarea, verificarea, analiza și sinteza;

o comune și altor științe: calculația, documentarea, evaluarea	și

inventarierea;

o specifice metodei contabilității: contul, articolul contabil, balanța de verificare și bilanțul;

•	datele fînanciar-contabile sunt prelucrate în mai multe etape, care pot fi sintetizate în felul următor: operațiunile economice sunt consemnate în documentele justificative, apoi sunt preluate în ordine cronologică cu ajutorul articolelor contabile în Registrul Jurnal și în ordine sistematică cu ajutorul fișelor de cont în Registrul Cartea Mare; centralizarea se face în balanța de verificare, iar sinteza în situațiile financiare anuale.



Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Concepția juridică referitoare la	obiectul

contabilității presupune că aceasta studiază patrimoniul, privit sub două forme. Care sunt acestea și ce cuprinde fiecare?

2.	Capitalul concret și capitalul abstract reprezintă cele două forme sub care este privit capitalul conform

concepției.................. referitoare	la obiectul

contabilității.

50

Elemente de contabilitate

3.	Bunurile tangibile și netangibile formează patrimoniul

...................... conform	concepției juridice referitoare la obiectul contabilității.

4.	Care sunt componentele capitalului abstract, conform concepției economice referitoare la obiectul contabilității?

5.	Ce înțelegeți prin capital fix?

6.	în ce se concretizează capitalul circulant?

7.	Care este obiectul de studiu al contabilității potrivit concepției financiare și sub ce aspecte este privit acesta?

8.	în ce fel de bunuri se concretizează investițiile durabile? Dar cele ciclice?

9.	Cum se împart iodurile deținute din punct de vedere al structurii?

10.	Prezentați obiectul contabilității ca sinteză a celor trei concepții referitoare la obiectul acesteia:

a.................................................

b.................................................

c.................................................

11.	Ce reprezintă activele patrimoniale?

12.	Ce reprezintă pasivele patrimoniale?

13.	Rezultatul este considerat o sursă de................,

atunci când firma obține profit și o sursă de............., atunci când firma înregistrează

pierdere.

14.	Ce reprezintă cheltuielile?

15.	Unde este inclus rezultatul: în structura activelor sau în structura pasivelor patrimoniale?

16.	Elementele patrimoniale se constituie din bunuri sau

drepturi și obligații care...afectează patrimoniul.

17.	Enumerați cel puțin cinci elemente extrapatrimoniale.

18.	Ce reprezintă metoda unei științe?

19.	Cum se clasifică principiile contabile funcție de rolul lor în realizarea contabilității?

51

Elemente de contabilitate

20.	Principiile fundamentale ale contabilității sunt:

a)	dubla reprezentare a patrimoniului, principiul permanenței metodelor, dubla centralizare a transformării elementelor patrimoniale;

b)	dubla reprezentare a patrimoniului, dubla înregistrare a operațiunilor economice și dubla centralizare a existențelor, mișcărilor și transformărilor elementelor patrimoniale, de venituri și cheltuieli;

c)	dubla reprezentare a patrimoniului, dubla înregistrare a operațiunilor economice și dubla centralizare a mișcărilor și transformărilor elementelor patrimoniale, de venituri și cheltuieli.

21.	Cu ajutorul cărui procedeu al metodei contabilității se realizează principiul dublei reprezentări a patrimoniului?

22.	Cu ajutorul căror procedee ale metodei contabilității se realizează principiul dublei înregistrări a operațiunilor economice?

23.	în ce constă principiul dublei centralizări a existențelor, mișcărilor și transformărilor elementelor patrimoniale, de venituri și cheltuieli?

24.	Principiile de lucru sau de organizare ale contabilității sunt:

a.	dubla reprezentare a patrimoniului, principiul prudenței, principiul înregistrării sintetice și analitice;

b.	principiul înregistrării cronologice și analitice și principiul înregistrării sintetice și sistematice;

c.	principiul înregistrării cronologice și sistematice și principiul înregistrării sintetice și analitice

25.	Conform principiului înregistrării cronologice, operațiunile economice sunt consemnate în ordinea

52

Elemente de contabilitate

realizării lor în...................

26.	în Registrul Cartea mare sunt cuprinse:

a.	articole contabile consemnate în ordine cronologică;

b.	filele conturilor deschise pentru elementele patrimoniale;

c.	fișele conturilor deschise pentru fiecare element patrimonial, de venituri și cheltuieli.

27.	Dintre principiile sau convențiile contabile generale, fac parte:

a)	principiile continuității activității, permanenței metodelor, intangibilității bilanțului de deschidere, dublei reprezentări a patrimoniului;

b)	principiile independenței exercițiului financiar, prudenței, dublei înregistrări a operațiunilor economice, necompensării activelor cu pasivele și a veniturilor cu cheltuielile;

c)	principiile prudenței, permanenței metodelor, continuității activității, intangibilității bilanțului de deschidere.

28.	Procedeele utilizate de metoda contabilității, comune și altor științe, sunt:

a)	calculația, documentarea, inventarierea și evaluarea;

b)	documentarea, contul, clasificarea și calculația;

c)	observarea, calculația, balanța de verificare a conturilor și evaluarea.

29.	Procedeele metodei contabilității sunt:

a)	........................;

b)	........................;

c)	........................;

d)	........................

30.	Prezentați tehnica de prelucrare a datelor financiar-contabile.

53

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 3

STRUCTURI DE BAZĂ ALE ACTIVELOR PATRIMONIALE ȘI ALE ELEMENTELOR RECTIFICATIVE ALE ACESTORA

3.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: cadru conceptual; recunoaștere; evaluare; cost de achiziție; cost de producție; cost de desfacere; preț de producție/livrare; preț de vânzare cu ridicata; preț de vânzare cu amănuntul; tarif; valoare

contabilă brută; valoare contabilă netă; valoare

recuperabilă; valoare reziduală; valoare de utilizare; valoare justă; valoare de inventar; active imobilizate, active circulante; cheltuieli în avans; amortizare; ajustări pentru depreciere; diferențe de preț la stocuri.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

3.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

&

însușirea noțiunilor utilizate de sistemul costurilor (cost de achiziție, cost de producție, cost de desfacere), de sistemul de prețuri și tarife (prețul de producție sau prețul de vânzare, prețul de vânzare cu ridicata, prețul de vânzare cu amănuntul, tarifele), respectiv valorile (contabilă, contabilă netă, de piață, de utilizare, justă, recuperabilă, reziduală, de inventar);

cunoașterea structurii activelor patrimoniale, a conținutului fiecărei noțiuni și înțelegerea modului

54

Elemente de contabilitate

de recunoaștere și evaluare a activelor patrimoniale;

• însușirea elementelor rectificative ale activelor și a conținutului acestorafinanciar - contabile

3.3.	Conținutul unității de învățare

3.3.1.	Considerații generale privind cadrul conceptual, recunoașterea și evaluarea elementelor patrimoniale, de venituri și cheltuieli

Definirea noțiunilor „ cadru conceptual”, „recunoaștere” și „evaluare

Cadrul conceptual are în vedere definirea componentelor activelor, pasivelor, veniturilor și cheltuielilor și stabilirea conținutului economic al

acestora, iar recunoașterea se referă la încadrarea în condițiile ce trebuie îndeplinite de aceste componente pentru putea fi înscrise în bilanț și contul de profit și pierderi: este probabil să genereze un profit viitor și valoarea lor poate fi evaluată în mod credibil.

Evaluarea reprezintă cuantificarea sau exprimarea sub formă bănească a operațiunilor economice, elementelor patrimoniale, veniturilor și cheltuielilor. Fără o cuantificare valorică a fenomenelor si proceselor economice nu se poate realiza obiectul contabilității.

Sisteme utilizate în evaluarea elementelor patrimoniale

Pentru evaluarea elementelor patrimoniale în diversele etape ale circuitului economic se utilizează sistemul costurilor, prețurilor, tarifelor și valorilor.

Sistemul costurilor	Sistemul costurilor este utilizat în cazul achiziției sau producției proprii de bunuri si

servicii, cuprinzând:

> costul de achiziție, format din:

o prețul de cumpărare al bunurilor sau serviciilor dobândite cu titlul oneros;

55

Elemente de contabilitate

o taxele nerecuperabile (ex.: taxe vamale, accize, etc.);

o cheltuielile de transport-aprovizionare;

o alte cheltuieli accesorii achiziției (cheltuieli de depo-zitare, cheltuieli de montaj și punere în funcțiune etc.)

>	costul de producție, format din:

o costul de achiziție a stocurilor consumate (materii prime, materiale consumabile, etc.);

o cheltuielile cu manopera directă;

o alte cheltuieli directe;

o cheltuielile indirecte de producție alocate rațional în raport participarea la realizarea producției;

o cheltuielile generale de administrație, dacă acestea se includ în costul de producție;

>	costul de desfacere sau costul complet, format din : o costul de producție;

o cheltuielile de desfacere (depozitare, transport etc.).

Sistemul de prețuri și tarife este utilizat în cazul vânzării

de bunuri și servicii, cuprinzând:

>	prețul de producție sau prețul de livrare, format din :

o costul de desfacere;

o profitul unității patrimoniale; o accizele, dacă este cazul;

>	prețul de vânzare cu ridicata sau prețul en-gros, care se practică în unitățile de comerț en-gros și este format din:

o costul de achiziție a mărfurilor;

o adaosul comercial;

>	prețul de vânzare cu amănuntul sau prețul en-detail, care se practică în unitățile de comerț cu amănuntul și este format din:

o costul de achiziție a mărfurilor;

o adaosul comercial;

o taxa pe valoarea adăugată;

>	tarifele care se utilizează pentru evaluarea serviciilor prestate și lucrărilor executate, precum și în cazul cheltuielilor cu munca vie.

Sistemul de prețuri și tarife

56

Elemente de contabilitate

Sistemul valorilor

Valorile se formează pe baza costurilor, prețurilor și tarifelor, în contabilitate utilizându-se următoarele valori :

>	valoarea contabilă, care reprezintă prețul, costul sau tariful la care s-a înregistrat în contabilitate elementul patrimonial

>	valoarea contabilă netă, care este suma la care este înregistrat un activ/pasiv în bilanț după deducerea tuturor deprecierilor;

>	valoarea de piață care reprezintă prețul care poate fi obținut pentru un bun pe o piață activă; o piață activă există atunci când:

a)	elementele comercializate pe piață sunt omogene;

b)	în mod normal, pot fi găsiți cumpărători și vânzători interesați, în orice moment;

c)	prețurile sunt accesibile publicului12;

>	valoarea de utilizare care este valoarea actualizată a fluxurilor de numerar viitoare, estimate din utilizarea continuă a unui activ și din cedarea sa la sfârșitul duratei de viață utilă;

>	valoarea justă care reprezintă suma la care poate fi tranzacționat un activ sau decontată o datorie, de bunăvoie, între părți aflate în cunoștință de cauză, în cadrul unei tranzacții în care prețul este determinat obiectiv;

>	valoarea realizabilă care este valoarea în numerar sau în echivalente ale numerarului, care poate fi obținută în prezent prin vânzarea normală a activelor;

>	valoarea realizabilă netă care reprezintă prețul de vânzare estimat ce ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, mai puțin costurile estimate pentru finalizarea bunului și a costurilor ocazionate de procesul de vânzare;

>	valoarea recuperabilă care este suma pe care întreprinderea se așteaptă să o recupereze din utilizarea viitoare a unui activ, inclusiv valoarea sa reziduală în momentul înstrăinării;

>	valoarea reziduală care reprezintă valoarea netă pe care o întreprindere estimează să o obțină prin cedarea unui activ la încheierea duratei sale de utilizare, după deducerea cheltuielilor aferente cedării;

12 International Accounting Standards Board, Standardele Internaționale de Raportare Financiară, 2011,Partea A, Fundația IFRS, Londra, p. A1296

57

Elemente de contabilitate

Momentele evaluării în contabilitate a elementelor patrimoniale

> valoarea de inventar care reprezintă valoarea elementelor patrimoniale stabilită cu ocazia inventarierii funcție de utilitatea și starea acestora, precum și de prețul pieței.

Evaluarea în contabilitate presupune cuantificarea elementelor patrimoniale în următoarele momente, și anume:

>	în momentul intrării în patrimoniu când se utilizează sistemul de costuri, prețuri și valori funcție de proveniența bunurilor; prețul de evaluare la momentul intrării în patrimoniu poartă denumirea de cost istoric;

'> în momentul ieșirii din patrimoniu când bunurile se evaluează la valoarea de intrare sau costul istoric cu excepția elementelor patrimoniale care se evidențiază cantitativ-valoric funcție de metode specifice: metoda LIFO, metoda FIFO și metoda costului mediu ponderat;

>	în momentul inventarierii bunurile se cuantifică la valoarea de inven-tar, care se compară cu valoarea de intrare sau costul istoric. în urma comparației pot rezulta plusuri sau minusuri de valoare care se soluționează astfel:

a.	în cazul elementelor de activ

o plusurile de valoare nu se înregistrează;

o minusurile de valoare se înregistrează astfel:

■	în situația deprecierilor reversibile de constituie ajustări pentru depreciere, valoarea elementelor rămânând neschimbată;

■	în situația deprecierilor ireversibile se majorează amortizarea elementelor patrimoniale, valoarea acestora rămânând neschimbată

b.	în cazul elementelor de pasiv

o plusurile de valoare se înregistrează sub forma ajustărilor pentru depreciere, elementele de pasiv menținându-și valoarea contabilă;

o minusurile de valoare nu se înregistrează;

> la închiderea exercițiului bunurile se cuantifică la valoarea de intrare respectiv valoarea contabilă pusă de acord cu rezultatele inventarierii.

58

Elemente de contabilitate

3.3.2.	Structura activelor patrimoniale

Activele patrimoniale sunt studiate în raport cu destinația, durata de utilizare și capacitatea de a se transforma în numerar, fiind clasificate astfel:

Grupa A

ACTIVE IMOBILIZATE

Subgrupa 1. Imobilizări necorporale

1.1.	Cheltuieli de constituire

1.2.	Cheltuieli de dezvoltare

1.3.	Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale și alte drepturi și active similare

1.4.	Fondul comercial

1.5.	Alte imobilizări necorporale

1.6.	Imobilizări necorporale în curs

1.7.	Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale

Subgrupa 2. Imobilizări corporale

2.1.	Terenuri

2.2.	Amenajări de terenuri

2.3.	Construcții

2.4.	Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)

2.5 Aparate și instalații de măsurare, control și reglare

2.6.	Mijloace de transport

2.7.	Animale și plantații

2.8.	Mobilier, aparatura birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale

2.9.	Imobilizări corporale în curs

2.10.	Avansuri acordate pentru imobilizări corporale

Subgrupa 3. Imobilizări financiare

3.1.	Acțiuni deținute la entitățile afiliate

3.2.	Interese de participare

3.3.	Alte titluri imobilizate

3.4.	Creanțe imobilizate

59

Elemente de contabilitate

3.4.1.	Sume datorate de entitățile afiliate

3.4.2.	Creanțe legate de interesele de participare

3.4.3.	împrumuturi acordate pe termen lung

3.4.4.	Alte creanțe imobilizate

3.4.5.	Dobânzi aferente creațelor imobilizate

Grupa B.

ACTIVE CIRCULANTE

Subgrupa 1. Stocuri

1.1.	Materii prime

1.2.	Materiale consumabile

1.2.1.	Materiale auxiliare

1.2.2.	Combustibili

1.2.3.	Materiale pentru ambalat

1.2.4.	Piese de schimb

1.2.5.	Semințe și materiale de plantat

1.2.6.	Furaje

1.2.7.	Alte materiale consumabile

1.3.	Materiale de natura obiectelor de inventar

1.4.	Producția în curs de execuție

1.4.1.	Produse în curs de execuție

1.4.2.	Lucrări și servicii în curs de execuție

1.5.	Produse

1.5.1.	Semifabricate

1.5.2.	Produse finite

1.5.3.	Produse reziduale (rebuturi, materiale recuperabile și deșeuri)

1.6.	Animale și păsări

1.7.	Mărfuri

1.8.	Ambalaje

1.9.	Stocuri aflate la terți

1.9.1.	Materii prime și materiale aflate la terți

1.9.2.	Produse aflate la terți

60

Elemente de contabilitate

1.9.3.	Animale aflate la terți

1.9.4.	Mărfuri aflate la terți

1.9.5.	Ambalaje aflate la terți

1.10.	Avansuri acordate pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor

Subgrupa 2. Creanțe

2.1.	Creanțe comerciale

2.1.1.	Clienți

2.1.2.	Clienți incerți sau în litigiu

2.1.3.	Efecte de primit de la clienți

2.1.4.	Clienți - facturi de întocmit

2.1.5.	Furnizori - debitori pentru prestări de servicii și executări de lucrări

2.2.	Creanțe față de salariați

2.2.1.	Avansuri acordate personalului

2.2.2.	Alte creanțe în legătură cu personalul

2.3.	Creanțe față de stat

2.3.1.	Creanțe privind asigurările sociale

2.3.2.	Creanțe privind bugetul statului și bugetele locale

2.3.2.1.	TVA de recuperat

2.3.2.2.	TVA deductibilă

2.3.2.3.	TVA neexigibilă

2.3.2.4.	Alte creanțe

2.4.	Subvenții de primit

2.5.	Creanțe în cadrul grupului

2.5.1.	Creanțe din decontări în cadrul grupului

2.5.2.	Dobânzi de încasat aferente decontărilor în cadrul grupului

2.6.	Creanțe privind interesele de participare

2.6.1.	Creanțe din decontări privind interesele de participare

2.6.2.	Dobânzi de încasat aferente decontărilor privind interesele de participare

2.7.	Creanțe față de asociați sau acționari privind capitalul subscris și

61

Elemente de contabilitate

ne vărsat

2.8.	Creanțe din decontarea operațiunilor în participație (decontări din operațiuni în participație - activ)

2.9.	Debitori diverși

2.10.	Dobânzi de încasat

Subgrupa 3. Investiții financiare pe termen scurt

3.1.	Acțiuni deținute la entitățile afiliate

3.2.	Obligațiuni emise și răscumpărate

3.3.	Obligațiuni

3.4.	Alte investiții financiare pe termen scurt și creanțe asimilate

3.4.1.	Alte titluri de plasament

3.4.2.	Dobânzi la obligațiuni și titluri de plasament

3.5.	Efecte de încasat

3.6.	Efecte remise spre scontare

Subgrupa 4. Disponibilități bănești

4.1.	Disponibilități bănești în conturi curente la bănci

4.1.1.	Conturi la bănci în lei

4.1.2.	Conturi la bănci în valută

4.1.3.	Sume în curs de decontare

4.2.	Acreditive

4.2.1.	Acreditive în lei

4.2.2.	Acreditive în valută

4.3.	Cecuri de încasat

4.4.	Disponibilități bănești în numerar

4.4.1.	Casa în lei

4.4.2.	Casa în devize

Subgrupa 5. Alte active de trezorerie

5.1	Alte valori de trezorerie

5.1.1	Timbre fiscale și poștale

5.1.2	Bilete de tratament și odihnă

5.1.3	Tichete și bilete de călătorie

5.1.4	Alte valori

62

Elemente de contabilitate

5.2 Avansuri de trezorerie

Grupa C

CHELTUIELI ÎNREGISTRATE ÎN A VANS

\______________________________________

Cheltuieli înregistrate în avans

3.3.3.	Cadrul conceptual, recunoașterea și evaluarea activelor

З.З.З.1.	Cadrul conceptual al activelor patrimoniale

ACTIVELE

IMOBILIZATE

Sunt valori economice materiale și bănești concretizate în investiții care au o perioadă de utilizare și lichiditate mai mare decât durata unui exercițiu financiar.

Imobilizările necorporale

Sunt active imobilizate care nu îmbracă o formă fizică concretă și nu se referă la activitatea financiară. Un activ necorporal este un activ identificabil nemonetar, fără suport material și deținut pentru utilizare în procesul de producție sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat altora, sau pentru motive administrative.1'"

Cheltuielile de constituire

Reprezintă:

> cheltuielile ocazionate de înființarea unității patrimoniale (taxele de înmatriculare și autorizare);

>	cheltuieli legate de majorarea/diminuarea capitalului social, precum și cheltuielile legate de modificarea actelor constitutive;

>	cheltuielile efectuate pentru emisiunea de obligațiuni și alte titluri

13 Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3.055/ 2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10.11.2009

63

Elemente de contabilitate

Cheltuielile de dezvoltare

Concesiunea

lirevetul

negociabile;

> cheltuielile de prospectare a pieței, de publicitate și alte cheltuieli legate de înființarea și dezvoltarea entității patrimoniale.

Cuprind cheltuielile efectuate pentru modernizarea și perfecționarea activității de exploatare, dezvoltarea capacității de producție, creșterea calității produselor,

crearea de noi tehnologii de fabricație, precum și cheltuielile ocazionate de descoperirea de noi rezerve de substanțe minerale utile etc..

Reprezintă dreptul de exploatare a unui bun sau de executare a unei lucrări, proprietatea concedentului,

pe o perioadă determinată de timp, drept pentru care concesionarul plătește o anumită sumă de bani denumită redevență.

Este documentul oficial prin care se recunoaște dreptul asupra unei invenții. în contabilitate,

valoarea brevetului este constituită, fie din cheltuielile ocazionate de brevetarea unor invenții proprii firmei (recompensa acordată inventatorilor, taxele de înregistrare etc.), fie din valoarea de aport la capital sau valoarea de donație a brevetelor.

Reprezintă drepturi de utilizare a unor invenții sau autorizații obținute din partea statului pentru

efectuarea anumitor operațiuni. în contabilitate valoarea licențelor este reprezentată de sumele de bani achitate pentru obținerea acestor licențe.

Sunt reprezentate de semnele distinctive ce urmează a fi aplicate pe produsele proprii.

Valoarea mărcilor este dată de cheltuielile efectuate pentru realizarea sau achiziția acestora, sau de valoarea de aport sau donație a acestora.

Cuprind ale drepturi de proprietate industrială și intelectuală altele decât invențiile, respectiv drepturile privind desenele și modelele industriale,

denumirea firmei, operele literare, artistice și științifice, protecția împotriva concurenței neloiale, dreptul de emisie, dreptul asupra programelor de calculator, drepturile de transmisie prin cablu și sateliți etc..

Licențele

Mărcile

Alte drepturi și valori similare

64

Elemente de contabilitate

Fondul comercial

Se referă la clientelă, vadul comercial, debușee (segmente de piață profitabile în care mărfurile se pot desface ușor și în cantități mari), poziția geografică, reputația firmei etc., și cuprinde cheltuielile efectuate pentru menținerea sau dezvoltarea elementelor susmenționate sau diferența dintre valoare de achiziție a unei întreprinderi și activul net contabil al acesteia.

Cuprind programele informatice, studiile de fezabilitate, studiile de marketing etc., sau orice alte investiții pe o perioadă mai mare de un an care

nu îmbracă o formă fizică și nu sunt reprezentate de activități financiare.

Sunt reprezentate de diferitele categorii de imobilizări necorporale susmenționate, care nu au fost finalizate la finele unui exercițiu financiar.

Reprezintă sumele de bani achitate furnizorilor reprezentând plăți în avans pentru achiziționarea de imobilizări necorporale.

Sunt active imobilizate care au o formă materială concretizată fizic, constituindu-

se în capitalul fizic de lucru al entității patrimoniale. Imobilizările corporale sunt active care:

>	sunt deținute de o persoană juridică pentru a fi utilizate în producția proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;

>	sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an14

Sunt reprezentate de cheltuielile efectuate pentru canalizări, drenaje, terasamente,

etc., efectuate pe terenurile deținute de unitatea patrimonială.

Alte imobilizări necorporale

Imobilizări necorporale în curs

Avansurile acordate pentru imobilizări necorporale

Imobilizările corporale

Amenajările de terenuri

Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3.055/ 2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10.11.2009

65

Elemente de contabilitate

Construcțiile

Sunt reprezentate de clădiri, construcții ușoare (barăci, magazii, șoproane etc.), piste și platforme, instalații de sondare, puțuri și galerii de mină, rampe de încărcare-descărcare, coșuri de fum, turnuri de răcire, iazuri pentru decantarea sterilului, infrastructura pentru transporturi (drumuri, căi ferate etc.), rețelele de transport pentru energie, apă, gaze naturale, produse petroliere, baraje și lacuri de acumulare, centrale termoelectrice și hidroelectrice, centrale termice, împrejmuiri, poduri și podețe, conducte pentru canalizare, branșamente și instalații etc..

Cuprind mașini (mașini de alezat, mașini de frezat, mașini de rabotat,

mașini de debitat, mașini de fasonat, mașini de tricotat, strunguri, prese, mașini agricole etc.), utilaje (transformatoare, convertizoare, redresoare, compresoare, pompe, ventilatoare, amestecătoare etc.), instalații de lucru (instalații de tratare, instalații de uscare, cuptoare, linii tehnologice, linii de autoservire pentru alimentația publică, coloane de distilare, mori etc.), instrumente (instrumente medicale, instrumente muzicale, instrumente de frizerie etc.) și alte accesorii pentru producție și servicii.

Echipamentele tehnologice

Aparatele și instalațiile de măsurare, control și reglare

Cuprind aparatele de cântărit, aparatele de marcat, contoarele, anali-zoarele, comparatoarele, termometrele, calculatoarele electronice și echipamentele periferice aferente acestora

Mijloacele de transport Sunt formate din mijloacele utilizate ---------------------------------J pentru transportul de bunuri și persoane, și anume: autoturisme, microbuze, autobuze, autocare, autocamioane, locomotive, vagoane, nave maritime, aeronave, elicoptere, macarale, benzi transportoare, elevatoare, mijloace de transport cu tracțiune animală etc..

Se referă la plantațiile de vii, de pomi fructiferi, de J hamei, de arbori etc..

Plantațiile

Animalele

Sunt reprezentate de animalele de muncă (boi, cai, măgari, etc.), pentru producție (vaci sau bivoli de lapte), reproducție (tauri, berbeci etc.), pentru pază și vânătoare( câini).

66

Elemente de contabilitate

Mobilierul

Cuprinde mobilierul propriu-zis (dulapuri, mese, birouri, rafturi, etc.) și panourile, reclamele luminoase, tacâmurile din metale prețioase, perdelele, draperiile, covoarele, tablourile, televizoarele, aparatele video etc.

---------------------------- Cuprinde mașinile de scris, aparatele de

Aparatura birotică ,	,	, .	,	· ,	, .

---------------------------- desenat, aparatele de copiat, aparatele telefonice, instalațiile radio, mașinile de numărat etc..

Echipamentele de protecție a valorilor materiale și umane

Cuprind ușile blindate, ferestrele antiefracție și antiglonț, casele de bani, seifurile, automatele bancare, sistemele de protecție pentru incendii, sistemele pentru controlul accesului, supraveghere și alarmă la efracție etc.

Imobilizările corporale în curs

Sunt reprezentate de mijloacele fixe sau amenajările de terenuri

care nu au fost finalizate la finele unui exercițiu financiar.

Avansurile acordate pentru imobilizările corporale

4_______________________________________

achiziționarea de imobilizări corporale.

Reprezintă sumele de bani achitate furnizorilor reprezentând plăți în avans pentru

Nu intră în categoria imobilizărilor corporale

>	motoarele, aparatele și alte subansambluri ale mijloacelor fixe procurate în scopul înlocuirii componentelor uzate cu ocazia reparațiilor de orice fel, care nu modifică parametrii tehnici inițiali ai mijlocului fix;

>	sculele, instrumentele și dispozitivele speciale ce se folosesc fie la fabricarea anumitor produse în serie, fie la executarea unei anumite comenzi, indiferent de valoarea și durata lor de funcționare normală;

>	construcțiile și instalațiile provizorii;

>	animalele care nu au îndeplinit condițiile pentru a fi trecute la animale adulte;

>	animalele la îngrășat;

>	păsările;

>	coloniile de albine;

67

Elemente de contabilitate

>	pădurile;

>	investițiile efectuate pentru realizarea lucrărilor miniere din afara perimetrelor de exploatare, precum și cele pentru foraj executate pentru explorări, prospecțiuni geologice și geofizice;

>	forajele pentru alimentarea cu apă care nu au dat rezultate;

>	sondele situate în gaz - capul unor zăcăminte de țiței, precum și sondele de cercetare geologică care au pus în evidență acumulări de hidrocarburi, dar care din motive geologo-tehnice și economice obiective nu pot fi exploatate;

>	prototipurile, atât timp cât servesc ca model la executarea producției de serie, inclusiv seria zero, sau sunt supuse încercărilor în vederea omologării la producător;

>	echipamentul de protecție și de lucru, îmbrăcămintea specială, și accesoriile de pat, indiferent de valoarea și durata lor de utilizare.15

Imobilizările financiare

Sunt investiții financiare cu o lichiditate mai mare de un an

concretizate în participații la capitalul altor societăți, împrumuturi acordate societăților din cadrul grupului sau altor societăți la care se dețin participații, garanții depuse în contul altor societăți, achiziții de hârtii de valoare sau drepturi similare pe o perioadă mai mare de un an și depozite bancare constituite pe termene mai mari de un an.

Acțiunea

Este o valoare mobiliară certificată, care reprezintă o cotă parte din capitalul social al unei societăți pe acțiuni, generând drepturi sociale și patrimoniale: dreptul de proprietate, dreptul de vot și dreptul la dividende.

Părțile sociale

Reprezintă cota parte din capitalul social al societăților cu răspundere limitată, al societăților în nume colectiv sau al societăților în comandită simplă, care dă dreptul proprietarului la vot și dividende.

Legea 15/24.03.1994, republicată, privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale și necorporale, art. 6, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 242/31.05.1999, cu modificările și completările ulterioare

68

Elemente de contabilitate

Interesele de participare Reprezintă interesele deținute de o -------------------------------- întreprindere în acțiunile altei întreprinderi. Interesele de participare sunt deținute pe termen lung în scopul garantării contribuției la activitățile întreprinderii respective.

Alte titluri imobilizate

Cuprind obligațiunile neconvertibile, d titlurile de stat, bonurile de tezaur, certificatele substitutive de devize, certificatele de depozit și alte titluri și valori similare, deținute pentru o perioadă mai mare de un an.

Titlurile de stat

Sunt titluri de credit emise de stat care nu au o J formă materializată, pentru care statul la scadență plătește un venit sub formă de dobândă.

Bonurile de tezaur

Sunt titluri de credit materializate care se utilizează în relațiile dintre stat și persoanele fizice sau juridice, fiind emise pentru acoperirea unor cheltuieli bugetare curente, și pentru care statul la răscumpărare plătește dobândă.

Certificatele de depozit Sunt tltlun care atestă dePunerea unei anumite

■-------------—-------------- sume de bani sau a unei cantități de obiecte

prețioase la o bancă sau altă instituție financiară.

Creanțele imobilizate

л Cuprind drepturile agentului economic în legătură cu participațiile, împrumuturile acordate pe termen mediu și lung, garanțiile depuse pentru asigurarea onorării unor obligații pe termen mai mare de un an

Creanțe legate de interesele de participare

Cuprind dividendele de încasat si alte drepturi de primit aferente titlurilor de participare și imobilizărilor financiare sub forma intereselor de participare, care urmează a se încasa într-o perioadă mai mare de un an. în cadrul creanțelor legate de participații contabilitatea face distincție între creanțele privind participațiile și interesele de participare în cadrul grupului și în afara grupului

69

Elemente de contabilitate

împrumuturile acordate

Sunt sume de bani acordate unităților din cadrul grupului sau din afara grupului, pe o perioadă mai mare de un an, în baza unor contracte de împrumut.

Alte creanțe imobilizate

Cuprind orice alte investiții financiare care au o durată de imobilizare mai mare de un an , ca de exemplu: garanții depuse în conturi colaterale, cauțiuni,

creanțe neîncasate constituite drept garanții etc..

Dobânzile aferente creanțelor imobilizate

Se referă la dobânzile aferente împrumuturilor pe termen mediu și lung, dobânzile aferente creanțelor din interese de participare, dobânzile aferente depozitelor colaterale sub forma imobilizărilor financiare, dobânzile aferente creanțelor neîncasate constituite drept garanții, precum și dobânzile aferente altor creanțe imobilizate.

ACTIVELE CIRCULANTE

Sunt valori economice materiale, bănești și în curs de decontare care au o perioadă de lichiditate mai mică de un an. Activele circulante mai sunt denumite și active curente.

„Un activ trebuie clasificat ca activ curent atunci când:

>	este achiziționat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării și se așteaptă să fie realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului;

>	este reprezentat de creanțe aferente ciclului de exploatare;

>	este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a căror utilizare nu este restricționată.”16

Ciclul de exploatare reprezintă perioada de timp dintre achiziționarea stocurilor care intră într-un proces de transformare care se finalizează prin

Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3.055/ 2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10.11.2009

70

Elemente de contabilitate

obținerea de numerar sau echivalente de numerar. Echivalentele de numerar cuprind investițiile financiare pe termen scurt, ușor convertibile în numerar, al căror risc de schimbare a valorii este nesemnificativ.

~	7, Sunt valori materiale utilizate pentru realizarea

Stocurile	.	,	,	, , „

--------------------- activității de exploatare prin consumul lor in vederea producerii de noi bunuri sau revânzarea lor.

„Stocurile sunt active:

>	deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității;

>	în curs de producție în vederea unei vânzări în aceleași condiții ca mai sus; sau

>	sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.”17

Materiile prime

Cuprind bunurile materiale utilizate pentru realizarea J produselor, lucrărilor și serviciilor constituindu-se în substanța de bază a acestora. în categoria materiilor prime se pot identifica materiile prime prelucrabile și materialele de bază.

Materiile primeprelucrabile

Sunt materiile prime care sunt supuse unor procese de prelucrare pentru a fi utilizate la realizarea produsului final.

Exemplu: barele de oțel sunt supuse unor procese de debitare, frezare etc., pentru obținerea unei piese care este parte componentă a unui produs.

Se constituie din piesele componente achiziționate în vederea ansamblării acestora

pentru realizarea unui produs sau din materialele utilizate pentru executarea unei lucrări sau prestarea unui serviciu.

Exemplu: piesele componente pentru realizarea unui calculator personal - harddiscul, tastatura, placa de bază etc.,- sau betonul pentru

Materialele de bază

17 Idem

71

Elemente de contabilitate

Materialele consumabile

Materialele auxiliare

Combustibilii

Materialele pentru ambalat

realizarea fundației unei clădiri etc..

Sunt reprezentate de bunurile care ajută la realizarea obiectului de activitate al firmei,

fie participând într-o proporție mai redusă la realizarea produselor, serviciilor sau lucrărilor (finisare, ambalare, transport etc.), fie participând în mod indirect la acesta (piese de schimb, rechizite de birou etc.).

Au rolul de completare a materiilor prime sau materialelor de bază pentru realizarea

produselor, lucrărilor și serviciilor, ca exemplu: vopseaua pentru automobile, oxigenul tehnic pentru sudură etc..

Sunt reprezentați de lichidele sau gazele utilizate pentru asigurarea bunului mers al

procesului de producție, aprovizionare sau desfacere și constau în: benzină, motorină, gaz lichefiat, cărbune, țiței etc..

Cuprind bunurile utilizate pentru ambalarea produselor realizate, care nu

pot fi refolosite și intră în valoarea produsului, ca de exemplu: cutiile pentru conserve, sticlele neretumabile, cutiile din carton, hârtia pentru ambalarea mărfurilor la magazinele cu amănuntul etc..

Sunt bunurile utilizate pentru înlocuirea unor componente ale instalațiilor tehnice pentru întreținerea produselor în perioada

Piesele de schimb

<________________________________

sau mijloacelor de transport sau de garanție și postgaranție.

Semințe și materiale de plantat

Semințele sunt utilizate pentru cultura plantelor care se perpetuează prin însămânțare, iar materialele de plantat constau în răsaduri, puieți etc., utilizate pentru plantarea de pomi fructiferi, viță de vie etc..

în această categorie sunt cuprinse semințele și materialele de plantat

72

Elemente de contabilitate

utilizate de entitatea patrimonială pentru activitățile anexe: protecția mediului, grădini cultivate pentru cantina proprie etc. De remarcat este faptul că semințele și materialele de plantat utilizate de către unitățile agricole pentru diverse culturi sunt materiale de bază.

Furajele

Cuprind produsele de origine vegetală, minerală și animală utilizate pentru hrana animalelor. în cazul animalelor de producție (pentru lapte, came, ouă etc.) furajele se vor încadra la materiale de bază.

Alte materiale consumabile Cuprind materialele consumabile care nu ------------------------------------ sunt studiate separat și care au un rol indirect în realizarea obiectului de activitatea de bază, ca de exemplu: documentele tipizate, hârtia pentru scris, rechizitele, pliantele, materiale pentru protecția muncii, materiale pentru întreținere etc.

Materiale de natura obiectelor de inventar

Reprezintă bunuri cu o valoare mai mică decât limita prevăzută de lege pentru a fi considerate imobilizări corporale, indiferent de durata lor de utilizare, sau cu o durată mai mică de un an, indiferent de valoarea lor, precum și bunurile asimilate acestora (echipamentul de protecție, echipamentul de lucru, îmbrăcămintea specială, mecanismele, dispozitivele, verifica-toarele, SDV-urile, aparatele de măsură și control, matrițele utilizate la executarea unor produse și alte obiecte similare).

Producția în curs de execuție

Reprezintă producția care nu a trecut prin toate stadiile procesului

de prelucrare intermediară sau finală, prevăzute în tehnologia de fabricație, precum și produsele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime.

Prodsele finite

Sunt bunurile realizate din producția proprie care au parcurs în întregime etapele procesului de fabricație și nu mai au nevoie de prelucrări

73

Elemente de contabilitate

ulterioare putând livrate către terți.

---------—.------------------- Sunt bunurile bine individualizate care Semifabricatele--------------. w	,	, w ,

.___________	_____________ reprezintă componente de baza ale

produsului finit și care se realizează în cadrul unității patrimoniale, putând fi valorificate în forma în care se prezintă, prin vânzare sau prin darea în consum pentru realizarea produselor finite.

Produsele reziduale

Sunt reprezentate de produsele secundare > realizate concomitent cu produsul finit (exemphr. șrotul la fabricarea uleiului, melasa la fabricarea zahărului etc.), precum și de materialele recuperabile și deșeurile rezultate din producție care pot fi valorificate.

Animalele și păsările

Cuprind:

>	animalele născute și cele tinere de orice fel (viței, miei, purcei, mânji și altele), crescute și folosite pentru reproducție;

>	animalele și păsările la îngrășat pentru a fi valorificate;

>	coloniile de albine;

>	animalele pentru producție - lână, lapte, blană etc..

Mărfurile

Sunt bunurile achiziționate de unitatea patrimonială J cu scopul de a le revinde. în literatura contabilă, în categoria de mărfuri mai sunt cuprinse și produsele finite vândute prin magazinele proprii de desfacere. Considerăm această interpretare o eroare determinată de studiul stocurilor în raport cu locul de depozitare și desfășurare a actului de comerț și nu în raport cu obiectul de activitate al unității patrimoniale, ceea ce conduce în cele mai multe cazuri la denaturarea informației contabile furnizate prin situațiile financiare anuale.

Ambalajele

Sunt bunurile utilizate pentru ambalarea produselor,

- fiind retumabile, precum și bunurile folosite pentru transportul produselor care nu îndeplinesc condițiile prevăzute pentru imobilizări corporale, ca de exemplu: containerele, sticlele retumabile,

74

Elemente de contabilitate

paleții, lăzile, etc. Ambalajele care fac parte din această categorie se mai numesc și ambalaje de circulație.

— ----------— -----------:— Sunt reprezentate de stocurile proprietatea

Stocurile aflate la terți	,. ..

_____________ ___________unității patrimoniale care din diverse motive nu se găsesc la sediul acesteia, și anume: fie sunt trimise spre prelucrare, fie sunt în custodie, fie se află pentru vânzare în consignație etc..

Furnizorii debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor

Reprezintă avansurile acordate pentru cumpărări de stocuri, respectiv sumele de bani

achitate terților în vederea achiziției de stocuri. Tot în această categorie, sunt cuprinse și creanțele privind ambalajele care circulă în regim de restituire, precum și alte bunuri de primit de la furnizori și pentru care nu există documente de custodie.

de

Creanțele

Creanțele reprezintă valori economice în curs

J decontare sau drepturi ale creditorului asupra debitorului pentru care unitatea patrimonială urmează să primească un echivalent bănesc sau în natură. Această categorie economică are la bază livrările de bunuri, executarea de lucrări și prestarea de servicii fără încasare imediată sau achitarea unor sume de bani în avans pentru achiziții de lucrări și servicii pentru activitatea de exploatare, respectiv achitarea de sume de bani peste nivelul datoriilor.

Creanțele comerciale

Sunt reprezentate de creanțele rezultate din J operațiunile comerciale ale unității patrimoniale, respectiv vânzările de bunuri și servicii și avansurile acordate pentru cumpărări de lucrări și servicii pentru activitatea de exploatare.

Clienții

Sunt reprezentați de creanțele față de persoanele juridice și fizice cărora unitatea patrimonială le-a livrat bunuri, executat lucrări sau prestat servicii cu încasarea la un termen ulterior.

75

Elemente de contabilitate

Clienții incerți

Cuprind clienții a căror încasare a devenit nesigură sau îndoielnică ca urmare a incapacității de plată declarate.

Clienții în litigiu

Sunt clienții pentru care unitatea patrimonială a demarat acțiuni judiciare la instanțele judecătorești competente sau s-a înscris la masa creditorilor în cazul falimentului.

_____________________________________;____________________________________ Clienții fără facturi întocmite sau _____________________________________1 J- clienții - facturi de întocmit sunt clienții cărora li s-au livrat bunuri pe baza avizelor de însoțire, urmând a li se întocmi factura ulterior, termenul fiscal admis fiind de trei zile lucrătoare. Tot din această categorie fac parte și clienții cu care s-au încheiat contracte cu plata în rate, pentru care data întocmirii facturii este data plății ratelor.

Efectele comerciale de primit de la clienți

Sunt reprezentate de instrumentele de decontare primite de unitatea patrimonială în momentul livrării bunurilor, lucrărilor și serviciilor, prin care se atestă valoarea creanței, data și locul încasării acesteia, fiind concretizate în cecuri, bilete la ordin, cambii etc.

(	~	. '.	λ Reprezintă creanțele fața de

Furnizorii debitori pentru	_	.	.	,

, ,	„ .	tumizon din avansurile acordate

executarea de lucran	.

<__________________________________> tumizonlor pentru executarea de

lucrări și prestarea de servicii sau din transferul de bunuri în regim de

restituire.

Creanțele față de salariați

Reprezintă drepturile unității asupra salariaților rezultate din relațiile

dintre cele două părți atât în legătură cu salariile, cât și în legătură cu alte operațiuni patrimoniale.

Avansurile acordate personalului

Sunt reprezentate de sumele de bani acordate în avans în contul obligațiilor față

76

Elemente de contabilitate

de personal (salarii, prime, indemnizații pentru concedii etc.).

Alte creanțe în legătură cu personalul

Cuprind creanțele rezultate din:

>	imputațiile pentru pagubele produse de salariați;

>	drepturi de personal necuvenite;

>	diverse sume de încasat ca urmare a distribuirii de echipament de lucru cu plata parțială suportată de salariați;

>	chiriile datorate unității patrimoniale;

>	avansurile de trezorerie nejustificate;

>	alte relații necomerciale apărute între salariați și unitate.

Creanțele față de stat

Cuprind creanțele generate de achitarea unor sume de bani peste nivelul obligațiilor

privind impozitele, taxele și contribuțiile datorate, sau de achitarea unor sume de bani în avans conform legislației fiscale pentru diferite impozite, sau de operațiunile de decontare a taxei pe valoarea adăugată. Această categorie de creanțe este studiată de contabilitate în strânsă legătură cu legislația fiscală.

(	~	~	\	> Cuprind creanțele privind contribuțiile la

Creanțele privind	.	.	,	..

„	, asigurările sociale de pensii, la asigurările

asigurările sociale

<_____________________________/ sociale de sănătate și la fondul de șomaj, și

constau din sume achitate peste nivelul datoriilor sau sume de primit de la

aceste bugete pentru plata unor indemnizații de concedii medicale, pentru acoperirea unor cheltuieli legate de anumite categorii de personal angajate: absolvenți, șomeri etc..

Creanțele privind bugetul statului și bugetele locale

Reprezintă sumele de recuperat de la administrația centrală sau locală a statului privind impozitele și taxele datorate

rezultate din plăți în avans, plăți peste nivelul datoriilor și sume de recuperat de la buget privind taxa pe valoarea adăugată.

77

Elemente de contabilitate

Creanțele privind impozitul pe profit

Pot să apară în cazul efectuării de plăți peste nivelul datoriilor privind acest impozit sau în cazul plăților în avans a acestui tip de impozit dacă legislația fiscală prevede acest lucru.

( ~	~	~ \ Rezulta din decontarea taxei pe

Taxa pe valoarea adaugata ,	, w w , w . _

,	valoarea adaugata colectatațaterenta

(TVA) de recuperat	, w ..	. .	. . w . .

к_____________	__________J vânzărilor de bunuri, lucrări și servicii

și avansurilor primite de la clienți, și datorată bugetului de stat) cu taxa pe valoarea adăugată deductibilă (aferentă cumpărărilor de bunuri și servicii, precum și avansurilor acordate furnizorilor, fiind considerată TVA de primit de la bugetul de stat), când TVA deductibilă este mai mare decât TVA colectată.

C~7	~ T. -,	) Se referă la creanțele legate de taxa

Creanțele privind taxa pe valoarea	*

..	··».·»-	pe valoarea adăugată aferentă

adaugata neexigibila	1

к------------------------------------/ cumpărărilor de bunuri și servicii

pentru care nu s-a primit factura fiscală.

(	~	) Pot sa apara in cazul efectuam de

Creanțele privind impozitul	z . . , , z ...	. . .

. ...	;	plăți peste nivelul datoriilor privind

pe venituri din salarii	,	,	.

<____________________________________J acest impozit sau in cazul

regularizării anuale a impozitului pe venitul global.

Creanțele privind alte impozite, Ì Rezultă din efectuarea de plăți peste taxe fi vărsăminte asimilate nivelul datornlor Pnvind impozitul V-------------------------------------/ pe dividende, impozitul pe

veniturile nerezidenților, impozitul pe clădiri și terenuri, taxele vamale, taxele asupra mijloacelor de transport etc..

T,	~ Ț7. -, 7,	~, Apar în cazul efectuării de

Creanțele privind fondurile speciale	r

,_____________________________________________ plăți peste nivelul datoriilor

privind fondurile speciale prevăzute prin legislația fiscală, cum ar fi: fondul de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap, fondul pentru dezvoltarea sistemului energetic, fondul pentru promovarea și dezvoltarea

78

Elemente de contabilitate

turismului etc..

Alte creanțe în legătură cu bugetul statului și bugetele locale

Se referă la creanțele legate de sumele cuvenite unității patrimoniale, datorate de buget, altele decât impozitele și taxele (exemplu·, reducerile acordate pentru plata în termen a impozitelor și taxelor cu recuperare ulterioară momentului plății), precum și creanțele legate de sumele achitate peste nivelul altor datorii la buget decât impozitele și taxele.

Creanțele privind subvențiile de primit	Se referă la fondurile

alocate cu titlu gratuit sau fondurile nerambursabile de primit de la stat sau alte organisme financiare, sau la bunurile donate, pentru care există un contract întocmit, încasarea, respectiv donația urmând a se efectua la o dată ulterioară semnării contractului.

Creanțele în cadrul grupului

Cuprind creanțele din decontările în cadrul grupului și decontările privind interesele de participare și constau în:

>	creanțe din transferul de bunuri și servicii în cadrul grupului;

>	creanțe din transferul de sume de bani altor unități din cadrul grupului;

>	dobânzile de încasat aferente împrumuturilor acordate în cadrul grupului sau unităților la care se dețin interese de participare;

>	dividendele de încasat și alte drepturi de primit aferente titlurilor de participare și imobilizărilor financiare sub forma intereselor de participare;

>	alte creanțe rezultate din relațiile de decontare.

Se referă la drepturile unității patrimoniale deținute asupra acționarilor sau asociaților în legătură

cu subscrierea la capitalul social, ocazie cu care acționarii sau asociații se obligă să aducă aporturi în numerar sau în natură.

Creanțele față de acționari sau asociați

79

Elemente de contabilitate

Creanțele din operațiuni în participație

Cuprind creanțele izvorâte din efectuarea unor activități comerciale în comun, în baza unui contract de

asociere și constau din creanțe legate de decontarea veniturilor și cheltuielilor realizate din operațiunile în participație, din sumele de bani virate coparticipanților, din valoarea bunurilor transferate coparti-cipanților etc. în contabilitate creanțele din operațiuni în participație sunt denumite decontări din operații în participație-activ.

Creanțele privind debitorii diverși

Se referă la creanțele rezultate din vânzarea de bunuri în afara relațiilor comerciale (vânzarea de imobilizări, de investiții financiare etc.), din împrumuturile financiare acordate pe termen scurt altor societăți sau din plățile efectuate peste nivelul datoriilor față de terți.

Investițiile financiare pe termen scurt

Reprezintă titluri de valoare achiziționate în vederea obținerii unui venit pe termen scurt. O investiție financiară curentă (n.a. pe termen scurt) este o investiție care urmează să fie deținută pentru mai puțin de un an.”

Acțiunile deținute la entitățile afiliate Sunt reprezentate de acțiunile ------------------------------------------- cumpărate pentru o perioadă mai mică de un an, cu scopul de a obține un venit pe termen scurt din dividende sau din prețul de cesiune.

Obligațiunile

Sunt titluri de credit sub forma hârtiilor de valoare emise de agenți economici, bănci, instituțiile statului,etc., care conferă posesorului acestora calitatea de creditor al instituției emitente și dreptul de a primi un venit suplimentar față de creditul acordat, sau convertirea acestora în acțiuni.

Obligațiunile emise și răscumpărate

Alte titluri de plasament

Sunt reprezentate de obligațiunile proprii răscumpărate cu scopul de a fi anulate.

Cuprind bonurile de tezaur, bonurile de casă,

80

Elemente de contabilitate

certificatele substitutive de devize, certificatele de depozit etc..

Bonurile de casă Sunt titluri de credit materializate ce -------------------------J consemnează împrumuturi acordate de o persoană juridică sau fizică unei bănci sau unei companii. Aceste bonuri sunt emise de întreprinderi și bănci în vederea acoperirii unor goluri temporare de casă, asemănându-se cu obligațiunile pe termen scurt și fiind purtătoare de dobânzi negociabile.

Dobânzile de încasat la obligațiuni și Sunt dobânzile aferente acestor alte titluri de plasament	titluri calculate la finele lunii

J curente, dar neîncasate, încasarea urmând a se efectua în perioada următoare.

Valorile de încasat

Rezintă efectele comerciale - cecuri, bilete la ordin, cambii - depuse la bancă pentru încasare

sau scontare.

Efectele de încasat

Se referă la bilete la ordin, cambii sau trate depuse la bancă pentru încasare.

Efectele remise spre scontare

Se referă la aceleași instrumente de decontare depuse la bancă în vederea scontării.

Este operațiunea de cumpărare a efectelor de comerț neajunse la scadență de către bancă sau altă instituție financiară, contra unei sume de bani denumită scont sau taxă de scont, care se reține din valoarea nominală a titlurilor.

Scontarea

■ \

Disponibilitățile bănești și alte active de trezorerie

Cuprind diponibilitățile bănești în conturi la bănci, numerarul în casierie și alte active de trezorerie.

Disponibilitățile în conturi la bănci

Cuprind lichiditățile bănești sub forma banilor scriptici sau

81

Elemente de contabilitate

Dobânzile de încasat

Acreditivele

de cont, în lei și devize, de care unitatea patrimonială dispune la un moment dat în conturile deschise la bănci, precum și sumele în curs de decontare rezultate din transferul disponibilităților de la o bancă la alta.

Reprezintă dobânzile aferente conturilor de disponibilități sau creditelor pe termen

scurt acordate altor unități din afara grupului, calculate la finele lunii curente, cu încasarea în perioada următoare.

Reprezintă instrumentul de garantare a plății produselor livrate sau lucrărilor executate și

serviciilor prestate de furnizori, prin constituirea din disponibilitățile în lei sau devize, de depozite colaterale din care se vor efectua decontări pe măsura îndeplinirii condițiilor contractuale prevăzute la deschiderea acreditivului.

Cuprinde lichiditățile sub forma banilor efectivi, în lei și valută, păstrate în casieria

unității patrimoniale, provenind din încasări de valori mici sau ridicări din conturile de la bancă.

Numerarul din casierie

Avansurile de trezorerie

Reprezintă sumele de bani puse la dispoziția administratorilor sau salariaților în vederea efectuării unor plăți în numele unității patrimoniale. Cel mai des utilizate sunt avansurile pentru acoperirea cheltuielilor de deplasare în interesul serviciului și avansurile pentru acoperirea unor cheltuieli administrativ-gospodărești.

Alte valori de trezorerie

Cuprind documente cu valoare în schimbul cărora la prezentare terții care s-au angajat prin vânzarea acestora, efectuează serviciile promise. Aceste documente cu valoare, au regim special și se păstrează în casieria unităților patrimoniale, fiind evidențiate pe tipuri de valori, cantitativ și valoric.

82

Elemente de contabilitate

Alte valori

Cuprind bonurile cantități fixe, cartelele telefonice, tiche-tele de masă, biletele și abonamentele la spectacole etc..

CHELTUIELILE

ÎNREGISTRA TE ÎN

AVANS

Se referă la cheltuielile anticipate sau efectuate în avans, adică cheltuielile efectuate în exercițiul financiar curent, dar care se vor suporta eșalonat pe baza unui scadențar, din

rezultatele exercițiilor financiare viitoare, cum ar fi: cheltuielile cu primele de asigurare, cheltuielile cu abonamentele la ziare și reviste sau orice alte cheltuieli pentru care s-au primit documente justificative.

Cheltuielile înregistrate în avans se evalează la valoarea nominală.

3.3.3.2.	Recunoașterea activelor patrimoniale

Recunoașterea imobilizărilor

Imobilizările sunt recunoscute în bilanț dacă pot fi evaluate în mod credibil și se estimează că vor genera beneficii economice viitoare pentru întreprindere.

Cheltuieli accesorii pentru achiziționarea imobilizărilor corporale și necorporale se includ în costul de achiziție al acestora

Cheltuielile accesorii privind achiziționarea imobilizărilor financiare fac obiectul cheltuielilor de exploatare ale exercițiului.

Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizări trebuie recunoscute, de regulă, drept cheltuieli aferente perioadei în care au fost efectuate (exemplu·, costul reparațiilor efectuate la imobilizările corporale). în situația efectuării unor modernizări care conduc la obținerea de profituri suplimentare, costurile acestor modernizări se adaugă la valoarea imobilizării.

Recunoașterea activelor circulante

Stocurile sunt recunoscute în bilanț dacă pot fi evaluate în mod credibil și se estimează că vor genera beneficii economice viitoare pentru întreprindere.

Cheltuieli accesorii pentru achiziționarea stocurilor se includ în costul de achiziție al acestora.

83

Elemente de contabilitate

Recunoașterea creanțelor

Creanțele sunt recunoscute ca active dacă pot fi evaluate în mod credibil și se estimează că vor genera beneficii economice viitoare pentru întreprindere.

Diferențele de curs valutar ce apar cu ocazia încasării creanțelor în valută la cursuri de schimb diferite față de cele la care au fost înregistrate inițial sau față de cele la care au fost raportate în situațiile financiare anuale anterioare, trebuie recunoscute ca venituri din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încasării este superior cursului de înregistrare) sau cheltuieli din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încasării este inferior cursului de înregistrare) la data încasării.

Recunoașterea investițiilor financiare pe termen scurt

Investițiile financiare pe termen scurt sunt recunoscute ca active dacă pot fi evaluate în mod credibil și se estimează că vor genera beneficii economice viitoare pentru întreprindere.

Cheltuielile accesorii privind achiziționarea investițiilor financiare pe termen scurt fac obiectul cheltuielilor de exploatare ale exercițiului.

Recunoașterea

disponibilităților bănești

Disponibilitățile bănești și alte active de trezorerie sunt recunoscute ca active dacă pot fi evaluate în mod credibil și se estimează că vor genera beneficii economice viitoare pentru întreprindere.

Cheltuielile accesorii privind achiziționarea valutelor și valorilor de trezorerie fac obiectul cheltuielilor de exploatare ale exercițiului.

3.3.3.3.	Evaluarea activelor patrimoniale

3.3.3.3.1.	Evaluarea activelor imobilizate

Evaluarea la intrarea La intrarea în patrimoniu, imobilizările se în patrimoniu evaluează la:

__________________

>	costul de achiziție în cazul imobilizărilor cumpărate;

>	costul efectiv de producție în cazul imobilizărilor realizate în regie proprie;

84

Elemente de contabilitate

>	valoarea de aport în cazul imobilizărilor aduse ca aport la capitalul social;

>	valoarea justă pentru bunurile dobândite cu titlu gratuit.

Evaluarea la ieșirea din patrimoniu

La ieșirea din patrimoniu imobilizările se evaluează la valoarea contabilă.

Evaluarea la inventariere

La inventariere imobilizările se evaluează la valoarea de inventar, care se compară cu valoarea contabilă, procedându-se astfel:

>	plusurile de valoare nu se înregistrează;

>	minusurile de valoare care reprezintă deprecieri reversibile se contabilizează sub forma ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor;

>	minusurile de valoare, care reprezintă deprecieri ireversibile, majorează amortizarea imobilizărilor corporale și necorporale.

Reevaluarea imobilizărilor

Imobilizările corporale pot fi supuse reevaluării potrivit reglementărilor legale, caz în care sunt prezentate în bilanț la valoarea reevaluată.

Reevaluarea se face la valoarea justă determinată, de regulă, pe baza rapoartelor de evaluare întocmite de evaluatori autorizați.

în urma reevaluării pot rezulta:

>	o creștere față de valoarea contabila netă care se va trata ca o majorare a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, dacă nu a existat o descreștere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ sau ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreșterea recunoscută anterior în cazul reevaluării acelui activ;

>	o diminuare a valorii contabile nete care se va trata ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, dacă în rezerva din reevaluare nu este înregistrat un surplus referitor la acel activ sau ca o diminuare a rezervei din reevaluare, cu minimul dintre valoarea acelei rezerve și valoarea

85

Elemente de contabilitate

descreșterii; eventuala diferență rămasă neacoperită se va înregistrează ca o cheltuială cu Ajustările pentru depreciere.

Nu poate fi supusă reevaluării numai o imobilizare corporală din cadrul unei clase de imobilizări. în mod obligatoriu se vor reevalua toate imobilizările componente ale unei clase pentru a se evita reevaluarea selectivă și prezentarea în situațiile financiare anuale a unei combinații de valori determinate la momente diferite. Fac excepție de la această regulă activele imobilizate pentru care nu există o piață activă la momentul reevaluării.

3.3.3.3.2.	Evaluarea stocurilor

Evaluarea la intrarea în patrimoniu

La intrarea în patrimoniu, stocurile se evaluează la:

>	costul de achiziție în cazul stocurilor cumpărate din afară;în cazul mărfurilor la costul de achiziție se calculează și cumulează adaosul comercial formându-se prețul de vânzare cu ridicata; în magazinele de desfacere cu amănuntul mărfurile sunt evidențiate la preț de vânzare cu amănuntul format din prețul de vânzare cu ridicata la care se adaugă taxa pe valoarea adăugată;

>	costul efectiv de producție în cazul producției proprii în curs de execuție;

>	prețul de producție sau prețul de livrare pentru stocurile din producție proprie; lunar se stabilește costul de producție, iar prin diferențele de preț aferente stocurilor din producție proprie se corectează prețul de livrare aducându-se la nivelul costurilor efective;

>	valoarea de aport în cazul stocurilor aduse ca aport la capitalul social;

>	valoarea justă pentru stocurile dobândite cu titlu gratuit.

Evaluarea la ieșirea din patrimoniu

La ieșirea din patrimoniu stocurile se evaluează la costul/prețul de evidență calculat pe baza uneia din următoarele metode:

86

Elemente de contabilitate

>	metoda FIFO (FIRST IN - FIRST OUT) care presupune luarea în calcul a costului istoric în ordinea cronologică a intrărilor până la epuizarea fiecărei cantități intrate;

>	metoda LIFO (LAST IN - FIRST OUT) care presupune luarea în calcul a costului istoric în ordinea invers cronologică a intrărilor până la epuizarea fiecărei cantități intrate;

>	metoda costiihii/prețului mediu ponderat (CMP) care presupune luarea în calcul a costului istoric ca medie ponderată funcție de stocul existent și intrări, după formula:

Stoc initial X Preț initial + Cantitate intrată χ Preț de intrare

CMP =-----------------.—---------------;----;-------------------

Stoc initial + Cantitate intrată

Costul/prețul mediu ponderat se poate calcula după fiecare intrare sau numai la finele lunii după înregistrarea tuturor intrărilor.

Metoda de evaluare aleasă trebuie aplicată cu consecvență pentru elementele similare de stocuri de la un exercițiu financiar la altul. Agenții economici trebuie să utilizeze aceeași metodă de evaluare la ieșire pentru toate stocurile care au natură și utilizare similare.

La inventariere stocurile se evaluează la valoarea de inventar care se compară cu valoarea contabilă, procedându-se astfel:

>	plusurile de valoare nu se înregistrează;

>	minusurile de valoare se contabilizează sub forma ajustărilor pentru deprecierea stocurilor.

Evaluarea la inventariere

3.3.3.3.3.	Evaluarea creanțelor

Evaluarea la intrarea și la ieșirea în/din patrimoniu

La intrarea și ieșirea în/din patrimoniu creanțele se evaluează la valoarea lor nominală de constatare.

~ :	: ;	; La inventariere creanțele se evalueaza la

Evaluarea la inventariere

.____________________________ valoarea de inventar care se compară cu

valoarea contabilă, procedându-se astfel:

87

Elemente de contabilitate

>	plusurile de valoare nu se înregistrează;

>	minusurile de valoare se contabilizează sub forma ajustărilor pentru deprecierea creanțelor.

Evaluarea la închiderea exercițiului

Creanțele în valută se evaluează la finele exercițiului financiar funcție de cursul de schimb valutar de la data încheierii

exercițiului.

Diferențele de curs valutar dintre cursul de schimb de la data înregistrării creanței sau față de cursul de schimb la care au fost raportate în situațiile financiare anterioare și cursul de schimb de la data încheierii exercițiului se înregistrează la venituri din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încheierii exercițiului este superior cursului de înregistrare) sau cheltuieli din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încheierii exercițiului este inferior cursului de înregistrare).

Evaluarea la intrarea în patrimoniu

Evaluarea la intrarea în patrimoniu

3.3.3.3.4.	Evaluarea investițiilor financiare pe termen scurt

La intrarea în patrimoniu investițiile financiare pe termen scurt se evaluează la costul sau prețul de achiziție sau la valoarea stabilită potrivit contractelor.

La ieșirea din patrimoniu investițiile financiare pe termen scurt se evaluează la costul/prețul de evidență calculat pe baza uneia din următoarele

metode: FIFO, LIFO sau metoda costului/prețului mediu ponderat.

Metoda de evaluare aleasă trebuie aplicată cu consecvență pentru elementele similare de investiții financiare de la un exercițiu financiar la altul. Agenții economici trebuie să utilizeze aceeași metodă de evaluare la ieșire pentru toate investițiile financiare care au natură și utilizare similare.

La inventariere investițiile financiare pe termen scurt se evaluează la valoarea de

inventar care se compară cu valoarea contabilă, procedându-se astfel:

Evaluarea la inventariere

88

Elemente de contabilitate

>	plusurile de valoare nu se înregistrează;

>	minusurile de valoare se contabilizează sub forma ajustărilor pentru deprecierea investițiilor financiare pe termen scurt.

( ~	ă Investițiile financiare pe termen scurt in

Evaluarea la închiderea , w .	„ . „ .	. . . .

. . , . „	. valuta se evalueaza la tíñele exercițiului

exercițiului financiar ~	.	.	. .	...

4_______________ ________________y financiar funcție de cursul de schimb

valutar de la data încheierii exercițiului.

Diferențele de curs valutar dintre cursul de schimb de la data înregistrării investiției financiare sau față de cursul de schimb la care au fost raportate în situațiile financiare anterioare și cursul de schimb de la data încheierii exercițiului se înregistrează la venituri din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încheierii exercițiului este superior cursului de înregistrare) sau cheltuieli din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încheierii exercițiului este inferior cursului de înregistrare).

3.3.3.3.5.	Evaluarea disponibilităților bănești

Evaluarea la intrarea și ieșirea în/dinpatrimoniu

La intrarea și ieșirea în/din patrimoniu disponibilitățile bănești se evaluează la valoarea lor nominală.

Evaluarea la închiderea exercițiului financiar

Disponibilitățile bănești în valută se evaluează la finele exercițiului financiar funcție de cursul de schimb valutar de la data încheierii exercițiului.

Diferențele de curs valutar dintre cursul de schimb de la data înregistrării sau față de cursul de schimb la care au fost raportate în situațiile financiare anterioare și cursul de schimb de la data încheierii exercițiului se înregistrează la venituri din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încheierii exercițiului este superior cursului de înregistrare) sau cheltuieli din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încheierii exercițiului este inferior cursului de înregistrare).

89

Elemente de contabilitate

3.3.4.	Structura elementelor rectificative ale activelor

Elementele rectificative ale activelor sunt asociate activelor patrimoniale pentru a se asigura ajustarea valorii acestora, ajustare determinată de fenomene și procese economice care produc modificări de creștere sau descreștere valorică. Din categoria elementelor rectificative ale activelor fac parte:

Grupa A

AMORTIZAREA IMOBILIZĂRILOR NECORPORALE ȘI CORPORALE

Subgrupa 1. Amortizarea imobilizărilor necorporale

1.1.	Amortizarea cheltuielilor de constituire

1.2.	Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare

1.3.	Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale și altor drepturi și valori similare

1.4.	Amortizarea fondului comercial

1.5.	Amortizarea altor imobilizări necorporale

Subgrupa 2. Amortizarea imobilizărilor corporale

2.1.	Amortizarea amenajărilor de terenuri

2.2.	Amortizarea construcțiilor

2.3.	Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor

2.4.	Amortizarea altor imobilizări corporale

Grupa В

AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA ACTIVELOR

Subgrupa 1. Ajustări pentru deprecierea activelor imobilizate

1.1.	Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale

1.2.	Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale

90

Elemente de contabilitate

1.3.	Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs

1.4.	Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor financiare

Subgrupa 2. Ajustări pentru deprecierea stocurilor

2.1.	Ajustări pentru deprecierea materiilor prime

2.2.	Ajustări pentru deprecierea materialelor consumabile

2.3.	Ajustări pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar

2.4.	Ajustări pentru deprecierea producției în curs de execuție

2.5.	Ajustări pentru deprecierea produselor

2.6.	Ajustări pentru deprecierea animalelor

2.7.	Ajustări pentru deprecierea mărfurilor

2.8.	Ajustări pentru deprecierea ambalajelor

2.9.	Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terți

Subgrupa 3. Ajustări pentru deprecierea creanțelor

3.1.	Ajustări pentru deprecierea creanțelor - clienți

3.2.	Ajustări pentru deprecierea creanțelor - decontări în cadrul grupului și cu asociații

3.3.	Ajustări pentru deprecierea creanțelor - debitori diverși

Subgrupa 4. Ajustări pentru deprecierea investițiilor financiare pe termen scurt

4.1.	Ajustări pentru deprecierea acțiunilor deținute la societăți din cadrul

grupului

4.2.	Ajustări pentru deprecierea obligațiunilor emise și răscumpărate

4.3.	Ajustări pentru deprecierea obligațiunilor

4.4.	Ajustări pentru deprecierea altor investiții financiare și creanțelor

asimilate

Grupa C

DIFERENȚE DE PREȚ AFERENTE STOCURILOR

1.	Diferențe de preț la materii prime și materiale

2.	Diferențe de preț la produse

3.	Diferențe de preț la animale și păsări

4.	Diferențe de preț la mărfuri (altele decât adaosul comercial)

91

Elemente de contabilitate

5.	Diferențe de preț la ambalaje

GrupaD

ELEMENTE RECTIFICA TIVE ALE STOCURILOR DE MĂRFURI

1.	Adaosul comercial

2.	TVA neexigibilă aferentă stocurilor de mărfuri

Diferențele de preț aferente stocurilor cu excepția adaosului comercial sunt elemente rectificative care se adaugă la valoarea activelor și le vom denumi elemente DE rectificative completative de active.

REȚINUT!!! Amortizările, provizioanele pentru deprecierea activelor, adaosul comercial și taxa pe valoarea adăugată aferentă stocurilor de mărfuri sunt elemente rectificative care diminuează valoarea activelor și le vom denumi elemente rectificative diminuante de active.

3.3.5.	Cadrul conceptual al elementelor rectificative ale activelor

Activele rectificative

' Sunt reprezentate de fenomenele și

- procesele economice asociate activelor patrimoniale referitoare la deprecieri reversibile și ireversibile ale acestora, evenimente ulterioare proceselor de achiziție sau producție, respectiv nevoi de evaluare a unor elemente patrimoniale.

Amortizarea imobilizărilor Amortizarea imobilizărilor reprezintă -------------------------------- procesul de recuperare treptată a valorii imobilizărilor corporale și necorporale prin transmiterea unei părți din valoarea acestora asupra cheltuielilor (parte numită amortisment) ca urmare

92

Elemente de contabilitate

a participării acestor imobilizări la realizarea veniturilor, asigurându-se astfel acoperirea uzurii fizice și morale.

„Amortizarea este alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei sale de viață utile. Valoarea amortizabilă este costul unui activ sau altă sumă substituită costului în situațiile financiare, mai puțin valoarea sa reziduală. Durata de viață utilă este fie:

>	perioada de timp de-a lungul căreia se așteaptă ca activul să fie utilizat de societate; fie

>	numărul de produse sau unități similare care se așteaptă să fie obținute de către societate prin folosirea activului respectiv.

Valoarea reziduală a unui activ este valoarea estimată pe care ar obține-o o entitate din cedarea unui activ, după deducerea costurilor estimate pentru cedare, dacă activul are deja vechimea și condiția prevăzută la sfirșitul duratei sale de viață utilă.”18

Pentru imobilizările necorporale sunt stabilite prin actele normative perioade maxime de amortizare, ca de exemplu:

>	pentru cheltuieli de constituire și de dezvoltare - 5 ani

>	pentru concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale - perioada de utilizare a lor

>	pentru programele informatice, studii etc. - 5 ani

>	imobilizările necorporale de natura concesiunii și a uzufructului -perioada contractului.

Durata efectivă de amortizare a imobilizărilor necorporale se stabilește de către Consiliul de administrație, respectiv de responsabilul cu gestiunea patrimoniului.19

Terenurile, lacurile, bălțile și iazurile nu sunt supuse amortizării. Investițiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălților, iazurilor, terenurilor și alte lucrări similare sunt supuse amortizării.

Imobilizările corporale se amortizează funcție de duratele normale de funcționare stabilite prin Catalogul privind clasificarea si duratele

18	International Accounting Standards Board, Standardele Internaționale de Raportare Financiară, 2011,Partea A, Fundația IFRS, Londra, p. A1310

19	A se vedea Normele metodologice de aplicare a Legii 15/1994, publicate în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 4/08.01.1998, cu modificările aprobate prin Hotărârea nr. 568 din 03/07/2000Publicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 333 din 18/07/2000, pag. 4

93

Elemente de contabilitate

normale de funcționare a mijloacelor fixe aprobat de Ministerul Finanțelor20, începând cu luna următoare datei de punere în funcțiune, până la recuperarea integrală a valorii de intrare.

Prin acest catalog sunt stabilite coduri de clasificare pe șase grupe cu subgrupele aferente, urmând ca mijloacele fixe achiziționate să fie încadrate în aceste grupe și subgrupe pentru stabilirea duratei normale de funcționare.

Amortizarea mijloacelor fixe se calculează utilizând una din următoarele metode sau regimuri de amortizare:

>	amortizarea liniară care se realizează prin includerea în cheltuielile de exploatare a valorii de intrare a imobilizării în sume egale calculate funcție de durata normală de funcționare sau cota anuală de amortizare; cota de amortizare anuală (Ca) calculează, astfel:

1

Ca = —— X100, unde:

^nf

Dnf - durata normală de funcționare a imobilizării.

>	amortizarea degresivă care constă în multiplicarea cotei anuale de amortizare cu unul din următorii coeficienți:

o 1,5 pentru mijloacele fixe cu durate normale de funcționare cuprinse între 2 și 5 ani;

o 2,0 pentru mijloacele fixe cu durate normale de funcționare cuprinse între 6 și 10 ani;

o 2,5 pentru mijloacele fixe cu durate normale de funcționare care depășesc 10 ani.

Regimul de amortizare degresiv poate lua în calcul și uzura morală a imobilizărilor corporale, pentru imobilizările cu durate normale de funcționare mai mari de 5 ani.

>	amortizarea accelerată constă în includerea în cheltuielile

de exploatare a 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix în primul an de funcționare, valoarea rămasă de amortizat urmând a se amortiza după regimul liniar funcție de durata de utilizare rămasă.

„Durata de viață utilă a unui activ supus amortizării trebuie estimată

20	A se vedea Hotărârea nr. 2139 din 30/11/2004, pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, publicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 46 din 13/01/2005

94

Elemente de contabilitate

după luarea în considerare a următorilor factori :

>	uzura fizică estimată;

>	uzura morală;

>	limite legale sau de altă natură impuse utilizării activelor.

Duratele de viață utilă ale activelor supuse amortizării trebuie revizuite periodic, iar cotele de amortizare trebuie ajustate pentru perioada curentă sau pentru perioadele viitoare dacă estimările diferă semnificativ față de estimările precedente.”

Nivelul maxim al amortizării unei imobilizări este valoarea de înregistrare în contabilitate a acesteia.

Ajustările pentru depreciere

Ajustările pentru depreciere sunt fonduri de rezervă sau rezerve constituite direct prin afectarea cheltuielilor, cu scopul de a acoperi efectele negative viitoare ale producerii unor evenimente sau riscuri probabile.

Sunt constituite cu scopul de a acoperi anumite diminuări reversibile de valoare sau calitate a imobilizărilor, stocurilor, creanțelor și activelor de trezorerie. De regulă, ajutările pentru depreciere se constituie pe baza rezultatelor inventarierii. După constituire, cu ocazia următoarei inventarieri sau pe baza unui raport special întocmit de specialiști și aprobat de Consiliul de Administrație, se evaluează deprecierea, procedându-se, astfel:

•	în situația în care valoarea deprecierii este mai mare decât ajustarea pentru depreciere constituită se va constitui o ajustare suplimentară până la nivelul deprecierii;

•	în situația în care valoarea deprecierii este mai mică decât ajustarea pentru depreciere constituită, se va diminua ajustarea constituită până la nivelul deprecierii, prin majorarea veniturilor din ajustări pentru depreciere;

•	în situația în care valoarea deprecierii este nulă ajustarea pentru depreciere constituită se va anula pe seama veniturilor din ajustări pentru depreciere.

în situația ieșirii din patrimoniu a activelor pentru care s-au constituit ajustări pentru depreciere, ajustările constituite se vor anula prin trecere

95

Elemente de contabilitate

Diferențele de preț la stocuri

asupra veniturilor din ajustări pentru depreciere.

Diferențele de preț la stocuri se datorează ajustărilor de valoare ulterioare achiziționării sau producerii stocurilor, fiind formate din valori globale colectate care se referă la mai multe stocuri aprovizionate în perioade precedente sau ecarturi între costul efectiv și prețul de evidență al stocurilor.

Funcție de tipul de stocuri la care se referă conținutul economic al diferențelor de preț este următorul :

a) la stocurile cumpărate pentru consuni diferențele de preț sunt formate din:

>	cheltuieli de transport facturate ulterior cumpărării;

>	cheltuieli de manipulare facturare ulterior cumpărării;

>	cheltuieli de depozitare facturate ulterior cumpărării;

>	diferențe de preț rezultate din majorări de prețuri acceptate și facturate ulterior cumpărării;

>	diferența dintre costul de achiziție și prețul prestabilit, dacă evidența stocurilor se realizează la preț prestabilit;

b)	la stocurile cumpărate pentru revânzare (mărfuri) diferențele de preț cuprind:

>	diferențele de preț aferente cumpărării (idem pct. a);

>	adaosul comercial care reprezintă marja comerciantului și are rolul de a acoperi cheltuielile de desfacere si de a asigura profitul; adaosul comercial se calculează prin aplicarea unei cote de adaos la prețul de achiziție al mărfurilor; prețul de achiziție împreună cu adaosul comercial formează prețul de vânzare al mărfurilor.

c)	la stocurile din producție proprie diferențele de preț reprezintă ecartul dintre costul efectiv de producție calculat la finele exercițiului financiar și prețul de livrare (prestabilit). Diferențele de preț aferente acestei categorii de stocuri pot avea:

>	valori pozitive dacă costul efectiv este mai mare decât prețul prestabilit, și se numesc diferențe de preț nefavorabile; și

>	valori negative dacă costul efectiv este mai mic decât costul prestabilit, și se numesc diferențe de preț favorabile.

96

Elemente de contabilitate

După cum se poate observa din structura diferențelor de preț, nu există diferențe de preț aferente stocurilor aflate la terți, ajustările de valoare sub forma diferențelor de preț urmând a se contabiliza direct asupra stocurilor aflate la terți prin ajustarea valorii acestora.

Elemente rectificative ale stocurilor de mărfuri

în cazul mărfurilor se poate constata existența a două tipuri de diferențe de preț cu conținut economic diferit: diferențele de preț rezultate din cumpărări și adaosul comercial, ceea ce ne conduce la indicarea utilizării a două elemente rectificative: diferențe de preț aferente cumpărării de mărfuri și adaos comercial aferent mărfurilor.

Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă aferentă mărfurilor este taxa pe valoarea adăugată calculată asupra valorii mărfurilor din magazinele de desfacere cu amănuntul la care prețul de evidență este preț de vânzare cu amănuntul inclusiv taxa pe valoarea adăugată.

3.4.	îndrumător pentru autoverificare

Concluzii:

•	Activele patrimoniale cuprind trei grupe:

o	active imobilizate;

o	active circulante;

o	cheltuieli în avans

•	Activele imobilizate cuprind:

o	imobilizări	necorporale;

o	imobilizări	corporale;

o	imobilizări	financiare;

•	Activele circulante	cuprind:

o stocuri;

o creanțe;

o investiții financiare pe termen scurt; o casa și conturi la bănci;

•	Elementele rectificative ale activelor sunt:

97

Elemente de contabilitate

o	amortizarea imobilizărilor necorporale și

corporale;

o	ajustările pentru deprecierea	imobilizărilor,

stocurilor, creanțelor și	investițiilor

financiare pe termen scurt;

o	diferențele de preț la stocuri.



Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Care dintre următoarele elemente patrimoniale reprezintă imobilizări necorporale?

a)	creanțele imobilizate, cheltuielile de constituire, fondul comercial;

b)	cheltuielile cu studiile și cercetările, cheltuielile de

constituire, cheltuielile de dezvoltare;

c)	concesiuni, cheltuieli de constituire, cheltuieli de

dezvoltare.

2.	Imobilizările financiare cuprind:

a)	acțiuni deținute la entitățile afiliate (pe termen lung), acțiuni deținute la entitățile afiliate (pe termen scurt), imobilizări financiare sub forma intereselor de participare;

b)	creanțe imobilizate, acțiuni deținute la entitățile afiliate (pe termen lung), imobilizări financiare sub forma intereselor de participare;

c)	creanțe, creanțe imobilizate, imobilizări financiare sub forma intereselor de participare.

3.	Care dintre următoarele elemente patrimoniale reprezintă imobilizări corporale;

a)	construcții, terenuri, mijloace de transport;

b)	amenajări de terenuri, aparate de control, mijloace de transport;

c)	materiale de natura obiectelor de inventar, animale și plantații, imobilizări corporale în curs de execuție.

98

Elemente de contabilitate

4.	Elementul patrimonial ..animale și plantații” reprezintă:

a)	imobilizări necorporale;

b)	imobilizări corporale;

c)	stocuri.

5.	Creanțele imobilizate sunt:

a)	creanțe;

b)	imobilizări necorporale;

c)	imobilizări financiare.

6.	Mărcile comerciale reprezintă:

a)	stocuri;

b)	imobilizări necorporale;

c)	ambalaje.

7.	Combustibilii se încadrează în subgrupa:

a)	materialelor consumabile;

b)	mijloacelor de transport;

c)	creanțelor comerciale.

8.	Dobânzile aferente creanțelor imobilizate sunt cuprinse în structura activelor patrimoniale la:

a)	imobilizări necorporale;

b)	cheltuieli privind dobânzile;

c)	creanțe imobilizate.

9.	Materialele pentru ambalat se încadrează în structura activelor la:

a)	materiale consumabile;

b)	ambalaje;

c)	echipamente de protecție a valorilor materiale.

10.	Lucrările și serviciile în curs de execuție sunt cuprinse la:

a)	imobilizări necorporale;

b)	creanțe comerciale;

c)	stocuri.

11.	..Produsele” cuprind:

a)	mărfuri, semifabricate, deșeuri;

b)	semifabricate, produse finite, produse reziduale;

c)	ambalaje, produse finite, materiale recuperabile.

99

Elemente de contabilitate

12.	Stocurile cuprind:

a)	materii prime, materiale pentru ambalat, materiale de natura obiectelor de inventar;

b)	materiale pentru ambalat, animale și păsări, mărci comerciale;

c)	mărfuri, ambalaje, animale și plantații.

13.	Din subgrupa creanțelor, fac parte:

a)	lucrări și servicii în curs de execuție, avansuri acordate pentru cumpărări de stocuri, clienți;

b)	TVA deductibilă, dobânzi de încasat, avansuri acordate personalului;

c)	subvenții de primit, debitori diverși, clienți.

14.	TVA de recuperat face parte din subgrupa:

a)	stocurilor;

b)	creanțelor;

c)	datoriilor față de bugetul statului.

15.	Acțiunile deținute la entitățile afiliate (pe termen scurt), sunt cuprinse în subgrupa:

a)	investițiilor financiare pe termen scurt;

b)	disponibilităților bănești;

c)	crențelor.

16.	Investițiile financiare pe termen scurt cuprind:

a)	acțiuni deținute la entitățile afiliate (pe termen scurt), acțiuni, obligațiuni;

b)	obligațiuni emise și răscumpărate, acțiuni, obligațiuni;

c)	acțiuni proprii, acțiuni, obligațiuni.

17.	Cheltuielile în avans fac parte din:

a)	imobilizările necorporale;

b)	activele patrimoniale;

c)	cheltuielile de exploatare.

18.	Casa și conturi la bănci cuprinde:

a)	efecte de încasat, casa în lei, avansuri de trezorerie;

b)	cecuri de încasat, avansuri de trezorerie, acreditive;

100

Elemente de contabilitate

c)	acreditive în valută, disponibilități la bănci în lei, disponibilități la bănci în valută.

19.	Avansurile de trezorerie sunt cuprinse la:

a)	cheltuieli în avans;

b)	casa și conturi la bănci;

c)	creanțe.

20.	Definiți și încadrați în structurile patrimoniale următoarele elemente:

a)	tichete și bilete de călătorie;

b)	mărfuri;

c)	piese de schimb;

d)	mijloace de transport;

e)	cheltuieli de dezvoltare;

f)	ajustări pentru deprecierea mărfurilor;

g)	amortizarea mijloacelor de transport;

h)	diferențe de preț la produse;

i)	adaos comercial;

j)	TVA colectată;

k)	construcții;

l)	mărci comerciale;

m)	materii prime;

n)	clienți;

o)	obligațiuni;

p)	acreditive;

q)	avansuri de trezorerie;

r)	ambalaje;

s)	TVA deductibilă;

t)	acțiuni deținute la entitățile afiliate (pe termen scurt);

u)	cheltuieli de dezvoltare;

v)	materiale consumabile;

w)	licențe;

x)	TVA de recuperat;

y)	TVA de plată.

101

Elemente de contabilitate

102

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 4

STRUCTURI DE BAZĂ ALE PASIVELOR PATRIMONIALE ȘI ALE ELEMENTELOR RECTIFICATIVE ALE ACESTORA

4.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: capitaluri proprii; capital social; prime legate de capital; rezerve; rezerve din reevaluare; provizioane; datorii; venituri în avans; subvenții pentru investiții; acțiuni proprii; repartizarea profitului; prime

privind rambursarea obligațiunilor.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

4.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

cunoașterea structurii pasivelor patrimoniale, a conținutului fiecărei noțiuni și înțelegerea modului de recunoaștere și evaluare a pasivelor patrimoniale;

însușirea elementelor rectificative ale pasivelor și a conținutului acestora

4.3.	Conținutul unității de învățare

4.3.1.	Structura pasivelor patrimoniale

Pasivele patrimoniale sunt studiate în raport cu natura surselor de acoperire a activelor patrimoniale, fiind clasificate astfel:

103

Elemente de contabilitate

Grupa A

CAPITAL URI PROPRII

Subgrupa 1. Capital și rezerve

1.1	Capital

1.1.1	Capital social subscris nevărsat

1.1.2	Capital social subscris vărsat

Sau

1.1	Patrimoniul

1.1.1	Patrimoniul regiei

1.1.2	Patrimoniul public

1.2	Prime legate de capital

1.2.1	Prime de emisiune

1.2.2	Prime de fuziune

1.2.3	Prime de aport

1.2.4	Prime de conversie a obligațiunilor în acțiuni

Subgrupa 2. Rezerve

2.1	Rezerve din reevaluare

2.2	Rezerve

2.2.1	Rezerve legale

2.2.2	Rezerve statutare sau contractuale

2.2.3	Rezerve reprezentând sursplusul realizat din rezerve din reevaluare

2.2.4	Alte rezerve

Subgrupa 3. Rezultate

3.1	Rezultatul reportat

3.1.1	Profit nerepartizat

3.1.2	Pierdere neacoperită

3.2	Rezultatul exercițiului

3.2.1	Profit

104

Elemente de contabilitate

3.2.2	Pierdere

Grupa В

PROVIZIOANE

1.	Provizioane pentru litigii

2.	Provizioane pentru garanții acordate clienților

3.	Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea

4.	Provizioane pentru restructurare

5.	Provizioane pentru pensii și obligații similare

6.	Provizioane pentru impozite

7.	Alte provizioane

Grupa C  DATORII  L	J

Subgrupa 1. Datorii comerciale

2.1	Furnizori

2.2	Furnizori de imobilizări

2.3	Efecte de plătit

2.4	Efecte de plătit pentru imobilizări

2.5	Furnizori - facturi nesosite

2.6	Clienți creditori

Subgrupa 2. împrumuturi și datorii financiare

2.1	împrumuturi din emisiunea de obligațiuni

2.2	Credite pe termen lung

2.2.1	Credite curente

2.2.2	Credite nerambursate la scadență

2.2.3	Credite exteme guvernamentale

2.2.4	Credite exteme garante de stat

105

Elemente de contabilitate

2.2.5	Credite externe garantate de bănci

2.2.6	Credite de la trezoreria statului

2.2.7	Credite interne garantate de stat

2.3	Credite pe termen scurt

2.2.1	Credite curente

2.2.2	Credite nerambursate la scadență

2.2.3	Credite exteme guvernamentale

2.2.4	Credite exteme garante de stat

2.2.5	Credite externe garantate de bănci

2.2.6	Credite de la trezoreria statului

2.2.7	Credite interne garantate de stat

2.4	Alte împrumuturi si datorii asimilate

2.5	Dobânzi aferente împmmuturilor și datoriilor asimilate

2.5.1	Dobânzi aferente împmmuturilor din emisiunea de obligațiuni

2.5.2	Dobânzi aferente creditelor pe termen lung

2.5.3	Dobânzi aferente creditelor pe termen scurt

2.5.4	Dobânzi aferente datoriilor către societățile din cadrul grupului

2.5.6	Dobânzi aferente datoriilor către societățile la care se dețin interese de participare

2.5.7	Dobânzi aferente altor împrumuturi și datorii asimilate

2.6	Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare

2.7	Vărsăminte de efectuat pentru investiții financiare pe termen scurt

2.8	Dobânzi de plătit pentm active de trezorerie

Subgrupa 3. Alte datorii

3.1	Datorii față de salariați

3.1.1.	Personal - salarii datorate

3.1.2.	Personal - ajutoare materiale datorate

3.1.3.	Partea din profit distribuită salariaților

3.1.4.	Drepturi de personal neridicate

3.1.5.	Rețineri din salarii datorate terților

3.1.6.	Alte datorii în legătură cu personalul

3.2	Datorii privind asigurările sociale

106

Elemente de contabilitate

3.2.1.	Contribuția unității la asigurările sociale

3.2.2.	Contribuția personalului la asigurările sociale

3.2.3.	Contribuția unității la asigurările sociale de sănătate

3.2.4.	Contribuția personalului la asigurările sociale de sănătate

3.3	Datorii privind protecția socială

3.3.1	Contribuția unității la fondul de șomaj

3.3.2	Contribuția personalului la fondul de șomaj

3.4	Alte datorii sociale

3.5	Datorii la bugetul statului și bugetele locale

3.5.1	Impozit pe profit

3.5.2	TVA de plată

3.5.3	TVA colectată

3.5.3	TVA neexigibilă

3.5.4	Impozit pe venituri de natura salariilor

3.5.5	Fonduri speciale

3.5.6	Alte impozite, taxe si vărsăminte asimilate

3.5.7	Alte datorii față de bugetul statului

3.6	Datorii privind grupul și asociații

3.6.1	Datorii din decontări în cadrul grupului

3.6.2	Dobânzi aferente datoriilor din decontări în cadrul grupului

3.6.3	Datorii față de asociați și acționari

3.6.3.1	Asociați - conturi curente

3.6.3.2	Asociați - dobânzi la conturi curente

3.6.3.3	Datorii privind capitalul social

3.6.3.4	Dividende de plată

3.6.4	Datorii din decontări privind operațiunile în participație

3.7	Creditori diverși

Grupa D VENITURI ÎN A VANS

1.	Subvenții pentru investiții

107

Elemente de contabilitate

2.	Venituri înregistrate în avans

4.3.2.	Cadrul conceptual, recunoașterea și evaluarea pasivelor

4.З.2.1.	Cadrul conceptual al pasivelor patrimoniale

CAPITALURILE PROPRII

? Capitalurile proprii sunt reprezentate de

„ fondurile de constituire a agentului economic și alte fonduri conexe acestora, părțile din profit lăsate la dispoziția agentului economic și diferențele favorabile rezultate din reevaluarea activelor. „Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acționarilor în activele unei întreprinderi după deducerea tuturor datoriilor sale.”21

Capitalul social

' Capitalul social reprezintă fundamentul

- unei societăți comerciale și se constituie prin aportul acționarilor sau asociaților. Capitalul social este divizat în părți sociale în cazul societăților cu răspundere limitată sau în nume colectiv sau în comandită simplă sau în acțiuni în cazul societăților pe acțiuni sau în comandită pe acțiuni. Nivelul capitalului social, structura asociaților sau acționarilor, numărul de părți sociale sau acțiuni, valoarea nominală a unei părți sociale sau acțiuni sunt prevăzute prin actul constitutiv al societății comerciale sau statutul societății comerciale.

Patrimoniul regiei

Patrimoniul regiei se întâlnește în cazul J regiilor autonome de interes național sau local și semnifică cota de participare a statului la constituirea regiei.

Primele legate de capital Primele legate de capital sunt diferențele ---------------------------------7 dintre valoarea noilor acțiuni/părți sociale și valoarea nominală a acțiunilor/părților sociale existente, rezultate în urma majorării capitalului social.

International Accounting Standards Board, Standardele Internaționale de Raportare Financiară, 2011,Partea A, Fundația IFRS, Londra, p. A1268

108

Elemente de contabilitate

Primele de emisiune Primele de emisiune reprezintă diferența 1J dintre valoarea noilor acțiuni emise, denumită valoare de emisiune, și valoarea nominală a acțiunilor existente.

Primele de fuziune reprezintă diferența dintre valoarea matematică - contabilă a acțiunilor /păr

ților sociale ale societății absorbite (calculată funcție de raportul de conversie) și valoarea nominală a acțiunilor/părților sociale ale societății absorbante.

Primele de fuziune

Primele de aport

Primele de aport reprezintă diferența dintre valoarea matematică - contabilă a acțiunilor / păr

ților sociale aferente aportului în natură și valoarea nominală a acțiunilor/părților sociale existente.

Primele de conversie a obligațiunilor în acțiuni

Primele de conversie a obligațiunilor în acțiuni reprezintă diferența dintre valoarea matematică - contabilă a obligațiunilor (calculată funcție de raportul de conversie) ce urmează a fi convertite și valoarea nominală a acțiunilor existente.

Rezervele din reevaluare

Rezervele din reevaluare reprezintă ecarturi între valoarea contabilă și valoarea stabilită în urma reevaluării imobilizărilor corporale sau necorporale.

Rezervele sunt părți distribuite din profitul net pentru a asigura autofinanțarea întreprinderii, pentru finanțarea

unor investiții, pentru distribuirea de dividende în exercițiile financiare cu pierderi sau pentru răscumpărarea propriilor acțiuni în vederea anulării.

Rezervele legale sunt acele rezerve care se constituie din profitul net al societății comerciale pe baza unor

acte normative. Pentru societățile comerciale limita de constituire este de 5% din profitul brut până la nivelul a 20% din capitalul social.

Rezervele

Rezervele legale

109

Elemente de contabilitate

Rezerve statutare sau contractuale

Rezultatul reportat

Rezervele statutare sau contractuale sunt rezervele constituite în baza prevederilor actului constitutiv al societății comerciale.

Rezultatul reportat cuprinde profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită din anii prece

denti, rezultatul provenit din aplicarea standardelor internaționale de contabilitate, din modificările politicilor contabile, din corectarea erorilor din anii precedenti, precum și din surplusul realizat din rezerve din reevaluare.

Rezultatul exercițiului este reprezentat de profitul sau pierderea realizată din

activitatea desfășurată de agentul economic, și se stabilește prin decontarea veniturilor și cheltuielilor.

Rezultatul exercițiului

PROVIZIOANELE	Provizioanele sunt fonduri de rezervă sau

-------------------------7 rezerve constituite direct prin afectarea cheltuielilor, cu scopul de a acoperi efectele negative viitoare ale producerii unor evenimente sau riscuri probabile

Provizioane pentru litigii

Provizioanele pentru litigii se constituie pentru litigii, amenzi, penalități, despăgubiri și alte daune incerte la care întreprinderea s-ar putea să fie obligată a le achita în viitor. Se constituie funcție de valoarea daunelor sau despăgubirilor solicitate prin acțiunea în instanță.

Provizioane pentru garanții acordate clienților

Provizioanele pentru garanții acordate clienților se constituie în vederea acoperirii cheltuielilor viitoare legate de acordarea unei perioade de garanție pentru bunurile vândute și lucrările executate (cheltuieli legate de activitatea de service, de reparații etc.). Se constituie funcție de valoarea medie a reparațiilor la produse în perioada de garanție, sau ca procent din valoarea vânzărilor de produse cu garanție, sau la nivelul creanțelor neîncasate reținute drept garanție sau la nivelul

110

Elemente de contabilitate

garanțiilor acordate sub forma scrisorilor de garanție bancară.

Alte provizioane

Alte provizioane cuprind: provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale, pentru restructurare, pentru pensii și obligații similare, pentru impozite etc..

DATORII

Datoria este obligația asumată de o persoană fizică J sau juridică față de altă persoană fizică sau juridică pentru restituirea la un anumit termen a unei sume de bani sau a unor bunuri, prestarea de lucrări, servicii etc. "Datoria este obligație actuală a întreprinderii ce decurge din evenimente trecute și prin decontarea căreia se așteaptă să rezulte o ieșire de resurse care încorporează beneficiile economice.”22

„O datorie trebuie clasificată ca datorie curentă atunci când:

(a)	se așteaptă se fie achitată în cursul normal al ciclului de exploatare al întreprinderii; sau

(b)	este exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanțului.

Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.”23

--------------------;---- Datoriile comerciale cuprind datoriile generate Datoriile comerciale execuțarea contractelor economice privind achizițiile de bunuri sau servicii cu plata ulterioară sau încasarea de avansuri pentru livrarea de bunuri sau prestarea de servicii.

Furnizorii Furnizorii reprezintă persoanele fizice sau juridice care ------—------- livrează bunuri, execută lucrări sau prestează servicii unității patrimoniale, contabilitatea clasifincându-i în:

a)

b)

c)

funizori de stocuri, lucrări și servicii denumiți simplu furnizori furnizori de active imobilizate denumiți furnizori de imobilizări c) furnizori de la care nu s-a primit factura pentru bunurile livrate și serviciile executate, denumiți furnizori - facturi nesosite.

22	Ibidem

23	Idem, p. Al278

111

Elemente de contabilitate

Efectele comerciale de plătitfurnizorilor

Clienții creditori

Datoria financiară

împrumutul din emisiunea de obligațiuni

Efectele comerciale de plătit furnizorilor sunt reprezentate de instrumentele de decontare emise de unitatea patrimonială în momentul achiziției bunurilor, lucrărilor și serviciilor, prin care se atestă valoarea creanței, data și locul încasării acesteia, fiind concretizate în cecuri, bilete la ordin, cambii etc..

Clienții creditori reprezintă datoriile față de clienți rezultate din avansurile încasate de la

aceștia în contul comenzilor pentru bunuri, lucrări sau servicii, sau din valoarea ambalajelor care circulă în regim de restituire în cazul unităților de comerț, din sumele achitate de clienți peste nivelul creanței etc..

Datoria financiară este „orice obligație contractuală:

a)	de a vărsa numerar sau un alt activ financiar unei alte întreprinderi; sau

b)	de a schimba instrumente financiare cu altă întreprindere în condiții ce sunt potențial nefavorabile.”24

împrumutul din emisiunea de obligațiuni reprezintă împrumutul contractat prin emisiunea unor titluri de

valoare pe piața de capital, denumite obligațiuni, la scadența cărora emitentul se obligă să achite valoarea de emisiune a obligațiunilor plus o dobândă sau o primă de rambursare. Obligațiunile pot fi convertite în acțiuni în anumite condiții și într-o proporție determinată.

— ~ —	Creditele bancare sunt reprezentate de sumele de

Creditul bancar .	.	.	. ..

________________________ bani primite de la banei și alte instituții financiare similare cu titlu de împrumut, în baza unui contract/convenție de credit care prevede termenele de restituire, dobânda aferentă si modul de garantare a împrumutului.

„Din punct de vedere al scadenței, creditul poate fi :

> pe termen scurt, a cărui durată de rambursare nu depășește 12

~4 Idem, p. Al278

112

Elemente de contabilitate

luni;

>	pe termen mediu, a cărui durată de rambusare este cuprinsă între 1 și 5 ani;

>	pe termen lung , a cărui durată de rambusare depășește 5 ani.”25 Datoriile legate departicipații ] Datoriile legate de participații se referă

la sumele primite sub forma ajutoarelor financiare sau împrumuturilor de la societățile la care unitatea patrimonială deține titluri de participare.

-----------------77----------------- Alte împrumuturi și datorii

Alte împrumuturi și datorii asimilate .	.	· ,	, , ■

_________________ *_________________ asimilate cuprind datoriile legate de datoriile privind garanțiile primite, concesiunile, operațiunile de leasing financiar etc.

Dobânzile aferente împrumuturilor financiare și datoriilor asimilate

Dobânzile aferente împrumuturilor financiare și datoriilor asimilate se referă la

sumele de bani plătite peste valoarea împrumutului sau datoriei conform contractului de împrumut, reprezentând remunerarea creditorului pentru capitalul pus la dispoziție.

Datorii față de salariați

Datoriile față de salariați se referă la datoriile rezultate din relațiile cu

salariații privind salariile în bani sau natură și datoriile conexe acestora (sporuri, indemnizații, premii etc.), indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă suportate de unitate sau din bugetul asigurărilor sociale și alte ajutoare materiale, partea din profit repartizată salariaților, reținerile din salarii datorate terților (chirii, rate, popriri etc.) și alte datorii similare (indemnizații pentru concedii de odihnă neefectuate, sume reținute peste nivelul creanței etc.).

~5 A se vedea Legea activității bancare nr. 58/05.03.1998, republicată înM. Of. partea I nr. 78/24.01.2005

113

Elemente de contabilitate

Datorii privind asigurările și protecția socială

Datoriile privind asigurările și protecția socială sunt datorii legate de obligațiile față de salariați cuvenite bugetului asigurărilor sociale și fondului de asigurări sociale de sănătate, și cuprind : contribuția unității la asigurările sociale, contribuția salariaților la asigurările sociale, contribuția unității la asigurările sociale de sănătate, contribuția salariaților la asigurările sociale de sănătate, contribuția unității la fondul de șomaj și contribuția salariaților la fondul de șomaj.

Datoriile privind bugetul statului, bugetele locale și fondurile speciale se referă al

datoriile privind impozitele și taxele stabilite prin acte normative și anume: impozit pe profit, impozit pe veniturile din salarii, impozit pe dividende, impozit pe veniturile nerezidenților, taxe vamale, accize, impozit pe terenuri și clădiri, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pe valoarea adăugată de plată, taxele de timbru, taxele judiciare, fondurile speciale etc..

Taxa pe valoarea adăugată de plată rezultă din

decontarea taxei pe valoarea adăugată colectată (aferentă vânzărilor de bunuri, lucrări și servicii și avansurilor primite de la clienți, și datorată bugetului de stat) cu taxa pe valoarea adăugată deductibilă (aferentă cumpărărilor de bunuri și servicii, precum și avansurilor acordate furnizorilor, fiind considerată TVA de primit de la bugetul de stat), când TVA colectată este mai mare decât TVA deductibilă.

Datoriile privind taxa pe valoarea adăugată neexigibilă se referă la obligațiile legate de taxa pe valoarea

adăugată aferentă vânzărilor de bunuri și servicii pentru care nu s-au întocmit facturi fiscale.

Datoriile în cadrul grupului cuprind obligațiile rezultate din decontările în

cadrul grupului și decontările privind interesele de participare și constau în: > datorii din transferul de bunuri și servicii în cadrul grupului;

Datoriile privind bugetul statului, bugetele locale și fondurile speciale

Taxa pe valoarea adăugată de plată

Datoriile privind taxa pe valoarea adăugată neexigibilă

Datoriile în cadrul grupului

114

Elemente de contabilitate

Datoriile față de acționari sau asociați

Datoriile din decontarea operațiunilor în participație

>	datorii din transferul de sume de bani altor unități din cadrul grupului;

>	dobânzile de achitat pentru împrumuturile primite de la unități din cadrul grupului sau de la unități la care se dețin interese de participare;

>	alte datorii rezultate din relațiile de decontare.

Datoriile față de acționari sau asociați se referă la obligațiile unității patrimoniale față de acționari sau asociați în legătură cu

capitalul social (retragerea acționarilor sau asociaților, diminuarea capitalului social), cu creditele puse la dispoziția unității patrimoniale de acționari sau asociați și dobânzile aferente acestora, precum și în legătură cu dividendele de plătit.

Datoriile din decontarea operațiunilor în participație cuprind datoriile izvorâte din efectuarea unor activități comerciale în

comun, în baza unui contract de asociere și constau din datorii legate de decontarea veniturilor și cheltuielilor realizate din operațiunile în participație, din sumele de bani virate coparticipanților, din valoarea bunurilor transferate coparticipanților, etc. în contabilitate datoriile privind operațiunile în participație se numesc decontări din operații în participație-pasiv.

Datoriile privind creditorii diverși cuprind obligațiile față de persoane

fizice și juridice privind sumele încasate și necuvenite, avansurile datorate furnizorilor și neachitate etc.

Veniturile în avans sunt veniturile constatate în exercițiul curent dar care se referă la exercițiile financiare

viitoare, ca de exemplu : veniturile din vânzarea cu plata în rate.

Subvențiile pentru investiții reprezintă sume de bani sau fonduri primite cu titlu gratuit din partea statului sau a altor instituții financiare

Datoriile privind creditorii diverși

VENITURI ÎNREGISTRATE ÎN AVANS

Subvențiile pentru investiții

115

Elemente de contabilitate

pentru achiziționarea sau realizarea în regie proprie a unor imobilizări prevăzute prin contractul de finanțare. în categoria subvențiilor pentru investiții se mai cuprind donațiile primite și plusurile de inventar aferente imobilizărilor.

4.3.2.2.	Recunoașterea și evaluarea datoriilor și veniturilor în avans

Recunoașterea datoriilor Datoriile sunt ^cunoscute numai dacă ------------------------------------ prin plata acesteia va rezulta o ieșire de resurse care diminuează profitul întreprinderii. în cazul plății cu întârziere a datoriilor curente în cadrul unor contracte care prevăd penalități sau în cazul obligațiilor față de stat achitate cu întârziere se vor recunoaște și evidenția ca obligații și penalitățile datorate și neachitate.

Diferențele de curs valutar care apar cu ocazia achitării datoriilor în valută la cursuri diferite de cele la care au fost au fost înregistrate inițial sau față de cele la care au fost raportate în situațiile financiare anuale anterioare, trebuie recunoscute ca venituri din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data plății este inferior cursului de înregistrare) sau cheltuieli din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data plății este superior cursului de înregistrare) la data plății.

Evaluarea datoriilor ) La intrarea și ieșirea în patrimoniu datoriile se evaluează la valoarea lor nominală de constatare.

Datoriile în valută se evaluează la finele exercițiului financiar funcție de cursul de schimb valutar de la data încheierii exercițiului. Diferențele de curs valutar dintre cursul de schimb de la data înregistrării datoriei sau față de cursul de schimb la care au fost raportate în situațiile financiare anterioare și cursul de schimb de la data încheierii exercițiului se înregistrează la venituri din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încheierii exercițiului este inferior cursului de înregistrare) sau cheltuieli din diferențe de curs valutar (dacă cursul din data încheierii exercițiului este superior cursului de înregistrare).

116

Elemente de contabilitate

Recunoașterea veniturilor în avans

Se recunosc ca venituri în avans acele venituri care urmează a se transfera la venituri curente în exercițiile financiare viitoare. Nu se pot considera ca venituri în avans avansurile încasate pentru realizarea de bunuri, lucrări și servicii sau pentru închirierea de bunuri, acestea făcând obiectul datoriilor privind avansurile încasate de la clienți.

Evaluarea veniturilor în avans

Veniturile înregistrate în avans se evaluează la valoarea lor nominală.

4.3.3.	Structura și cadrul conceptual al elementelor rectificative ale pasivelor

ELEMENTELE

RECTIFICATIVE ALE

PASIVELOR

1.	Acțiuni proprii

2.	Repartizarea profitului

3.	Prime privind rambursarea obligațiunilor

Acțiunile proprii

Acțiunile proprii reprezintă acțiunile proprii ale unității economice, răscumpărate, care se prezintă în bilanț, potrivit legii, ca o corecție a capitalurilor proprii.

Repartizarea profitului reprezintă elementul patrimonial în care se reunesc destinațiile

profitului net: rezerve legale, rezerve statutare sau contractuale, dividende, participarea salariaților la profit etc..

Prima de rambusare a obligațiunilor reprezintă diferența dintre valoarea nominală a obligațiunii și valoarea de

emisiune a acesteia. Aceste prime sunt supuse procesului de amortizare și constituie elemente rectificative ale împrumuturilor din emisiunea de obligațiuni.

Repartizarea profitului

Prime privind rambursarea obligațiunilor

117

Elemente de contabilitate

4.4.	îndrumător pentru autoverificare

Rezumat:

•	Pasivele patrimoniale cuprind:

o capitaluri proprii; o provizioane; o venituri în avans; o datorii;

•	capitalurile proprii au în componență:

o capitalul social;

o prime legate de capital;

o rezerve din reevaluare;

o rezerve;

o rezultatulexercițiului;

o rezultatul reportat;

•	elementele rectificative ale pasivelor sunt:

o acțiuni proprii;

o repartizarea profitului;

o prime privind rambursarea obligațiunilor;

•	elementele rectificative ale pasivelor sunt toate elemente rectificative diminuante de pasive.



Răspundeți la următoarele întrebări:

1. Subgrupa capital și prime de capital cuprinde: a)

b)

c)

capital social subscris nevărsat, prime de capital, rezultatul exercițiului;

capital social subscris nevărsat, capital social subscris vărsat, rezerve legale;

prime de emisiune, prime de aport, capital social subscris vărsat.

2.	Următoarele elemente reprezintă prime de capital:

a)	prime de emisiune, prime de aport, prime de

fuziune;

b)	prime de emisiune, prime din reevaluare, prime de aport;

c)	rezerve legale, prime de emisiune, prime de

118

Elemente de contabilitate

fuziune;

3.	Din subgrupa rezervelor fac parte:

a)	rezerve	din reevaluare, rezerve legale,

rezultatul reportat;

b)	rezerve contractuale, profitul nerepartizat, rezerve legale;

c)	rezerve legale, rezerve din reevaluare, rezerve statutare sau contractuale.

4.	Următoarele elemente reprezintă datorii comerciale:

a)	vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare, efecte de plătit, furnizori;

b)	clienți, furnizori debitori, personal - salarii

datorate;

c)	clienți-creditori, furnizori, furnizori de

imobilizări.

5.	Dobânzile aferente altor împrumuturi și datorii asimilate reprezintă:

a)	datorii față de salariați;

b)	datorii financiare;

c)	datorii comerciale.

6.	Primele de emisiune reprezintă:

a)	capitaluri proprii;

b)	rezerve legale;

c)	datorii.

7.	Care dintre următoarele elemente patrimoniale reprezintă numai datorii?

a)	personal - salarii datorate, avansuri la salarii, furnizori de imobilizări;

b)	rețineri din salarii datorate terților, furnizori debitori, TVA de plată;

c)	furnizori, personal - salarii datorate, vărsăminte de efectuat pentru investiții financiare pe termen scurt.

8.	Din grupa capitalurilor proprii fac parte:

a)	capital social, rezultatul exercițiului, creditele bancare pe termen lung, provizioane pentru

119

Elemente de contabilitate

garanții acordate clienților;

b)	datorii privind grupul și asociații, rezerve, prime legate de capital, rezultatul exercițiului;

c)	rezultatul exercițiului, rezerve legale, rezerve din reevaluare, capital social.

9.	Vărsămintele de efectuat pentru imobilizări financiare reprezintă:

a)	datorii privind asigurările sociale;

b)	datorii financiare;

c)	datorii comerciale.

10.	TVA de plată se încadrează în grupa:

a)	datoriilor;

b)	creanțelor;

c)	capitalurilor proprii.

11.	Următoarele elemente sunt rectificative ale pasivelor:

a)	acțiuni proprii, amortizarea imobilizărilor, diferențe de preț la stocuri;

b)	repartizarea profitului, prime privind rambursarea obligațiunilor, acțiuni proprii;

c)	repartizarea profitului, rezultatul exercițiului, prime privind rambursarea obligațiunilor;

12.	TVA colectată reprezintă:

a)	o creanță;

b)	o datorie;

c)	element rectificativ al pasivelor.

13.	Acțiunile proprii se încadrează în structurile elementelor patrimoniale și rectificative la:

a)	elemente rectificative ale activelor;

b)	investiții financiare pe termen scurt;

c)	elemente rectificative ale pasivelor;

14.	Subvențiile pentru investiții sunt asimilate:

a)	investițiilor financiare pe termen scurt;

b)	imobilizărilor financiare;

c)	veniturilor în avans.

15.	Clienții creditori se încadrează în structurile

120

Elemente de contabilitate

patrimoniale la:

a)	creanțe;

b)	venituri în avans;

c)	datorii.

16.	Următoarele elemente patrimoniale reprezintă numai datorii:

a)	credite bancare pe termen scurt, credite bancare pe termen lung, venituri în avans;

b)	clienți creditori, furnizori debitori, rezerve din reevaluare;

c)	clienți creditori, furnizori, credite bancare pe termen lung.

17.	Primele legate de capital cuprind:

a)	prime de emisiune, prime privind rambursarea obligațiunilor, prime de aport;

b)	prime de aport, prime de fuziune, prime de emisiune;

c)	prime de emisiune, prime de fuziune, prime privind participarea salariaților la profit.

18.	Rezultatul reportat poate fi:

a)	profit nerepartizat sau pierdere neacoperită;

b)	profit neacoperit sau pierdere nerepartizată;

c)	profit sau pierdere?

19.	Furnizorii de imobilizări se încadrează în structurile patrimoniale la:

a)	creanțe;

b)	datorii;

c)	venituri în avans.

20.	încadrați în structurile patrimoniale ale pasivelor și ale elementelor lor rectificative (grupe și subgrupe) următoarele elemente:

a)	venituri în avans;

b)	datorii la bugetul statului;

c)	furnizori de imobilizări;

d)	capital social subscris vărsat;

e)	clienți creditori;

121

Elemente de contabilitate

f)	prime de aport;

g)	subvenții pentru investiții;

h)	creditori diverși;

i)	TVA colectată;

j)	furnizori;

k)	capital social subscris nevărsat;

l)	rezultat reportat;

m)	prime de fuziune;

n)	dobânzi aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate;

o)	personal - salarii datorate;

p)	credite bancare pe termen scurt;

q)	provizioane pentru litigii;

r)	TVA de plată;

s)	rezerve legale;

t)	vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare; rezultatul exercițiului;

u)	furnizori de imobilizări;

v)	prime privind rambursarea obligațiunilor;

w)	repartizarea profitului;

x)	datorii față de bugetul statului.

122

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 5

BILANȚUL - MODEL DE PREZENTARE A SITUAȚIEI PATRIMONIULUI STRUCTURA VENITURILOR, CHELTUIELILOR ȘI REZULTATELOR ȘI PREZENTAREA LOR ÎN CONTUL DE PROFIT ȘI PIERDERE

5.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: Bilanț, egalitate bilanțieră, operațiuni patrimoniale, venituri din exploatare, venituri financiare, venituri extraordinare, cifră de afaceri, cheltuieli de explotare, cheltuieli financiare, cheltuieli

extraordinare, rezultat din exploatare, rezultat financiar,

rezultat curent, rezultat extraordinar, profit brut, profit

net.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

5.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

â?:

cunoașterea modului de prezentare în bilanț a situației activelor și pasivelor patrimoniale, influențate de elemenelor lor rectificative; însușirea structurii veniturilor, cheltuielilor și rezultatelor și a modului în care situația acestora este prezentată în contul de profit și pierdere

123

Elemente de contabilitate

5.3.	Conținutul unității de învățare

5.3.1.	Bilanțul - model de prezentare a situației patrimoniului

5.3.1.1.	Aspecte generale privind bilanțul și structura acestuia

Activele și pasivele patrimoniale sunt prezentate la finele exercițiului financiar prin intermediul unei situații a patrimoniului intitulată ..bilanț”. Noțiunea de bilanț provine de la latinescul Jbilanx”, sau mai târziu JManciunT, care însemna cântar cu două talere, aflate în permanentă poziție de echilibru. Pe talerul din stânga al cântarului se regăsesc activele patrimoniale, iar pe talerul din dreapta se regăsesc pasivele patrimoniale.

Bilanțul ca model de prezentare a situației activelor și pasivelor patrimoniale mai este denumit și cont de bilanț patrimonial.

în bilanț, informația contabilă

Informația contabilă prezentată

este structurată astfel:	₽rin bilan< este structurată pe 3

> nivele, și anume:

>	nivelul I - grupa simbolizată cu majuscule latine ( A, B, C, D)

>	nivelul II - subgrupa simbolizată cu cifre romane (I, II, III, IV)

>	nivelul III - poziția sau postul bilanțier simbolizat cu cifre arabe (1, 2 etc.).

Poziția de bilanț sau postul bilanțier este nivelul informațional cel mai analitic al bilanțului care reunește unul sau mai multe elemente patrimoniale de aceeași natură, combinate cu elementele rectificative ale acestora acolo unde este cazul.

124

Elemente de contabilitate

Forme de prezentare a bilanțului Bllantul Poate fl Prezentat în ______________________________________ formă orizontală sau verticală. Forma orizontală a bilanțului presupune așezarea alăturată a activelor și pasivelor sugerând egalitatea permanentă dintre acestea. Forma verticală a bilanțului presupune așezarea pe o singură coloană a activelor și pasivelor patrimoniale, fără a ignora egalitatea bilanțieră dintre activele și pasivele patrimoniale.

ACTIVE	PASIVE

Forma orizontală a bilanțului

A.	ACTIVE IMOBILIZATE

I.	IMOBILIZĂRI NECORPORALE

1.	Cheltuieli de constituire

2.	Cheltuieli de dezvoltare

3.	Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale și alte drepturi și active similare

4.	Fondul comercial

5.	Alte imobilizări necorporale

6.	Avansuri și imobilizări necotporale în curs

Π. IMOBILIZĂRI CORPORALE

1.	Terenuri și construcții

2.	Instalații tehnice și mașini

3.	Alte instalații, utilaje și mobilier

4.	Avansuri și imobilizări corporale în curs

ΠΙ. IMOBILIZĂRI FINANCIARE

1.	Acțiuni deținute la entitățile afiliate

2.	împrumuturi acordate unităților afiliate

3.	Interese de participare

4.	împrumuturi acordate unităților de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

5.	Investiții deținute ca imobilizări

6.	Alte împrumuturi

B.	ACTIVE CIRCULANTE

L STOCURI

1.	Materii prime și materiale consumabile

2.	Producția în curs de exercițiu

3.	Produse finite și mărfuri

4.	Avansuri pentru cumpărări de stocuri

Π. CREANTE

1.	Creanțe comerciale

2.	Sume de încasat de la entitățile afiliate

3.	Sume de încasat de la entitățile de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

4.	Alte creanțe

5.	Capital subscris și nevărsat

ΠΙ. INVESTIȚII FINANCIARE PE TERMEN

SCURT

1.	Acțiuni deținute la entitățile afiliate

2.	Alte investiții pe termen scurt

IV.	CASA ȘI CONTURI LA BĂNCI

C.	CHELTUIELI ÎN AVANS

A.	CAPITAL ȘI REZERVE

I.	CAPITAL

1.	Capital subscris vărsat

2.	Capital subscris nevăisat

3.	Patrimoniul regiei

IL PRIME DE CAPITAL

ΙΠ. REZERVE DIN REEVALUARE

IV REZERVE

1.	Rezerve legale

2.	Rezerve statutare sau contractuale

3.	Rezerve reprezentând surplusul realizat din

rezerve din reevaluare

4.	Alte rezerve

Acțiuni proprii

V.	PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTATĂ

1.	Profit nerepartizat

2.	Pierdere neacoperită

VI.	PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIȚIULUI FIN ANCLAR

1.	Profit

2.	Pierdere

Repartizarea profitu Iu i

B.	PROVIZIOANE

1.	Provizioane pentru pensii și obligații similare

2.	Provizioane pentru impozite

3.	Alte provizioane

C.	DATORII

I.	DATORII PE TERMEN LUNG

1.	împrumuturi din emisiuneade obligațiuni

2.	Sume datorate instituțiilor de credit

3.	Avansuri încasate în contul comenzilor

4.	Datorii comerciale - furnizori

5.	Efecte de comerț de plătit

6.	Sume datorate entităților afiliate

7.	Sume datorate entităților de care compa-nia

este legată în virtutea intereselor de participare

8.	Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și

datoriile privind asigurările sociale

II.	DATORΠ PE TERMEN SCURT

1.	împrumuturi din emisiuneade obligațiuni

2.	Sume datorate instituțiilor de credit

3.	Avansuri încasate în contul comenzilor

4.	Datorii comerciale - furnizori

5.	Efecte de comerț de plătit

6.	Sume datorate entităților afiliate

7.	Sume datorate entiăților de care compa-nia

este legată în virtutea intereselor de participare

8.	Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și

datoriile privind asigurările sociale

D.	VENITURI ÎN AVANS

1.	Subvenții pentru investiții

2.	Venituri înregistrate în avans

TOTAL· ACTIVE	=	TOTAL· RASIATE

A.	ACTIVE IMOBILIZATE

125

Elemente de contabilitate

	I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE  1.	Cheltuieli de constituire  2.	Cheltuielile de dezvoltare  3.	Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale,

drepturi și active similare și alte imobilizări

Forma verticală a bilanțului	necorporale  4.	Fond comercial  5.	Avansuri si imobilizări necorporale in curs de execuție  II.	IMOBILIZĂRI CORPORALE  1.	Terenuri și construcții  2.	Instalații tehnice și mașini  3.	Alte instalații, utilaje și mobilier  4.	Avansuri și imobilizări corporale în curs de execuție  III.	IMOBILIZĂRI FINANCIARE  1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate

2.	împrumuturi acordate entităților afiliate

3.	Interese de participare

4.	împrumuturi acordate entităților de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

5.	Investiții deținute ca imobilizări

6.	Alte împrumuturi

B.	ACTIVE CIRCULANTE

I.	STOCURI

1.	Materii prime și materiale consumabile

2.	Producția în curs de execuție

3.	Produse finite și mărfuri

4.	Avansuri pentru cumpărări de stocuri

II.	CREANȚE

1.	Creanțe comerciale

2.	Sume de încasat de la entitățile afiliate

3.	Sume de încasat de la entitățile de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

4.	Alte creanțe

5.	Capital subscris și nevărsat

126

Elemente de contabilitate

III.	INVESTIȚII PE TERMEN SCURT

1.	Acțiuni deținute la entitățile afiliate

2.	Alte investiții pe termen scurt

IV.	CASA ȘI CONTURI EA BĂNCI

C.	CHEETUIEEI ÎN AVANS

D.	DATORII: SUMEEE CARE TREBUIE PEĂTITE ÎNTR-0 PERIOADĂ DE PÂNĂ EA UN AN

1.	împrumuturi din emisiunea de obligațiuni

2.	Sume datorate instituțiilor de credit

3.	Avansuri încasate în contul comenzilor

4.	Datorii comerciale - furnizori

5.	Efecte de comerț de plătit

6.	Sume datorate entităților afiliate

7.	Sume datorate entităților de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

8.	Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datoriile privind asigurările sociale

E.	ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE

F.	TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE

G.	DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-0 PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN

1.	împrumuturi din emisiunea de obligațiuni

2.	Sume datorate instituțiilor de credit

3.	Avansuri încasate în contul comenzilor

4.	Datorii comerciale - furnizori

5.	Efecte de comerț de plătit

6.	Sume datorate entităților afiliate

7.	Sume datorate entităților de care compania este legată în virtutea intereselor de participare

8.	Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datoriile privind asigurările sociale

H.	PROVIZIOANE

1.	Provizioane pentru pensii și obligații similare

2.	Provizioane pentru impozite

3.	Alte provizioane

I.	VENITURI ÎN AVANS

1.	Subvenții pentru investiții

127

Elemente de contabilitate

2.	Venituri înregistrate în avans

J. CAPITAL ȘI REZERVE

I.	CAPITAL

1.	Capital subscris vărsat

2.	Capital subscris nevărsat

3.	Patrimoniul regiei

II.	PRIME DE CAPITAL

III.	REZERVE DIN REEVALUARE

IV.	REZERVE

1.	Rezerve legale

2.	Rezerve statutare sau contractuale

3.	Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare

4.	Alte rezerve

5.	Acțiuni proprii

6.	Câștiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii

7.	Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii

V.	PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT(Ă)

Repartizarea profitului

Patrimoniul public

Bilanțul prescurtat

Bilanțul prescurtat, întocmit de către unitățile economice care nu îndeplinesc cumulativ două din cele 3 condiții referitoare la cifra de afaceri, total active, respectiv număr de personal, specificate la pagina 14, va cuprinde forma verticală a bilanțului, fără a detalia însă principalele grupe sau subgrupe de active și pasive pe elemente componente.

5.3.1.2.	Operațiuni patrimoniale de bază care produc modificări în structura bilanțului

Diversitatea operațiunilor patrimoniale (cumpărări, consumuri, producție, vânzări, încasări, plăți etc.) și influența acestora asupra structurii activelor și pasivelor patrimoniale se poate sintetiza în patru tipuri de

128

Elemente de contabilitate

operațiuni, și anume:

Operațiuni care produc modificări concomitente în structura activelor șipasivelor, în sensul majorării acestora cu aceeași valoare

Exemplu: Achiziția de stocuri în valoare de 50.000 lei, cu plata ulterioară conduce la majorarea valorii stocurilor (componente ale activelor) concomitent cu majorarea valorii datoriilor comerciale față de furnizori (componente ale pasivelor). în urma acestei operațiuni, atât activele patrimoniale, cât și pasivele patrimoniale se majorează cu 50.000 lei.

Operațiuni care produc modificări concomitente în structura activelor și pasivelor, în sensul diminuării acestora cu aceeași valoare

Exemplu: Plata unei datorii față de furnizori în valoare de 80.000 lei din conturile de disponibilități deschise la bănci conduce la diminuarea disponibilităților bănești (componente ale activelor) concomitent cu diminuarea datoriilor față de furnizori (componente ale pasivelor). în urma acestei operațiuni, atât activele patrimoniale, cât și pasivele patrimoniale se diminuează cu 80.000 lei.

Operațiuni care produc modificări numai în structura activelor, situație în care un element de activ se substituie cu un alt element de activ de aceeași valoare

Exemplu: încasarea unei creanțe comerciale de la clienți în valoare de 20.000 lei conduce la majorarea disponibilităților bănești în numerar (componente ale activelor) concomitent cu diminuarea creanțelor față de clienți (componente ale activelor). în urma acestei operațiuni valoarea activelor și pasivelor patrimoniale rămâne neschimbată.

4.	A= P + X-X

Operațiuni care produc modificări numai în structura pasivelor, situație în care un element de pasiv se substituie cu un alt element de pasiv de aceeași valoare

129

Elemente de contabilitate

Exemplu: Majorarea capitalului social cu 100.000 lei prin încorporarea primelor legate de capital conduce la majorarea capitalului social (componentă a pasivelor) concomitent cu diminuarea primelor legate de capital (componente ale pasivelor). în urma acestei operațiuni valoarea activelor și pasivelor patrimoniale rămâne neschimbată.

Derivate ale operațiunilor patrimoniale de bază

Ca derivate a primelor două tipuri de operațiuni se întâlnesc operațiunile de diminuare a activelor concomitent cu angajarea de cheltuieli și de majorare a activelor concomitent cu realizarea veniturilor. Diferența dintre venituri și cheltuieli formează rezultatul exercițiului care este un element al pasivelor patrimoniale. Ecuația acestui tip de operațiuni este următoarea:

A-Xt+X2 =P + Re

unde: Xi - valoarea activelor consumate prin angajarea de cheltuieli

X2 - valoarea plusului de active din realizarea de venituri;

Re - rezultatul exercițiului calculat ca diferență între veniturile realizate și cheltuielile angajate pentru realizarea acestor venituri

Dacă X2 - Xi > 0 operațiunea se încadrează în primul tip de operațiuni, deoarece se majorează activele și pasivele patrimoniale cu aceeași valoare care reprezintă un spor de valoare concretizat în plus de active și de capitaluri proprii prin intermediul profitului realizat.

Exemplu: Se consumă materii prime și materiale consumabile în valoare de 10.000 lei pentru executarea unor lucrări. La finalizarea lucrărilor veniturile realizate din facturarea acestora sunt de 12.000 lei, care se încasează prin conturile deschise la bancă. în momentul executării lucrărilor consumul de stocuri (componente ale activelor) înseamnă realizarea unei cheltuieli de 10.000 lei. La facturarea lucrării se constată realizarea unui venit din executarea de lucrări de 12.000 lei, căruia îi corespunde o încasare de numerar (componentă a activelor) în contul deschis la bancă. în ce privește activele se poate constata un plus de 2.000

130

Elemente de contabilitate

lei (diferența dintre numerarul încasat și materiile prime consumate), iar în cazul pasivelor un plus de aceeași valoare calculat ca diferență între veniturile realizate și cheltuielile efectuate.

Dacă X2 - Xi <0 operațiunea se încadrează în al doilea tip de operațiuni, deoarece se diminuează activele și pasivele patrimoniale cu aceeași valoare care reprezintă o diminuare a valorii întreprinderii, concretizată într-un consum de active fără acoperire în venituri, și o diminuare a capitalurilor proprii ca urmare a realizării de pierderi.

Exemplu: Se consumă materii prime și materiale consumabile în valoare de 20.000 lei pentru executarea unor lucrări. La finalizarea lucrărilor veniturile realizate din facturarea acestora sunt de 16.000 lei, care se încasează prin conturile deschise la bancă. în momentul executării lucrărilor consumul de stocuri (componente ale activelor) înseamnă realizarea unei cheltuieli de 20.000 lei. La facturarea lucrării se constată realizarea unui venit din executarea de lucrări de 16.000 lei, căruia îi corespunde o încasare de numerar (componentă a activelor) în contul deschis la bancă. în ce privește activele se poate constata diminuare a valorii acestora cu 4.000 lei (diferența dintre numerarul încasat și materiile prime consumate), iar în cazul pasivelor o diminuare cu aceeași valoare calculată ca diferență între veniturile realizate și cheltuielile efectuate.

5.3.2.	Structura veniturilor și cheltuielilor

Veniturile și cheltuielile sunt studiate după natura și conținutul lor economic, pe cele trei activități ale întreprinderii - activitatea de exploatare, activitatea financiară și activitatea extraordinară - fiind structurate astfel :

VENITURILE

131

Elemente de contabilitate

Grupa A

VENITURI DIN ACTIVITATEA DE EXPLOTARE

4._____________________________________________________________y

1.	Cifra de afaceri

1.1	Venituri din vânzarea produselor finite

1.2	Venituri din vânzarea semifabricatelor

1.3	Venituri din vânzarea produselor reziduale

1.4	Venituri din servicii prestate

1.5	Venituri din studii si cercetări

1.6	Venituri din redevențe, locații de gestiune și chirii

1.7	Venituri din vânzarea mărfurilor

1.8	Venituri din activități diverse

1.9.	Reduceri comerciale acordate

2.	Venituri aferente costului producției în curs de execuție

2.1	Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

2.2	Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuție

3.	Venituri din producția de imobilizări

3.1	Venituri din producția de imobilizări necorporale

3.2	Venituri din producția de imobilizări corporale

4.	Venituri din subvenții de exploatare

4.1	Venituri din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri

4.2	Venituri din subvenții de exploatare pentru materii prime și

materiale consumabile

4.3	Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli externe

4.4	Venituri din subvenții de exploatare pentru plata personalului

4.5	Venituri din subvenții de exploatare pentru asigurări și protecție

socială

4.6	Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli de

exploatare

4.7	Venituri din subvenții de exploatare aferente altor venituri

4.8	Venituri din subvenții de exploatare pentru dobânda datorata

5.	Alte venituri din exploatare

5.1	Venituri din creanțe reactivate și debitori diverși

5.2	Venituri din despăgubiri, amenzi și penalități

5.3	Venituri din donații și subvenții primite

132

Elemente de contabilitate

5.4	Venituri din vânzarea activelor și alte operații de capital

5.5	Venituri din subvenții pentru investiții

5.6	Alte venituri din exploatare

6.	Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere privind activitatea de exploatare

7.1	Venituri din provizioane

6.2	Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor

6.3	Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante

6.4	Venituri din fondul comercial negativ

Grupa В

VENITURI DIN ACTIVITATEA FINANCIARĂ

1.	Venituri din imobilizări financiare

1.1	Venituri din acțiuni deținute la entitățile afiliate

1.2	Venituri din interese de participare

2.	Venituri din investiții financiare pe termen scurt

3.	Venituri din creanțe imobilizate

4.	Venituri din investiții financiare cedate

4.1.	Venituri din imobilizări financiare cedate

4.2.	Câștiguri din investiții pe termen scurt cedate

5.	Venituri din diferențe de curs valutar

6.	Venituri din dobânzi

7.	Venituri din sconturi obținute

8.	Alte venituri financiare

9.	Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare

9.1.	Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare

9.2.	Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a activelor circulante

133

Elemente de contabilitate

Grupa C

VENITURI DIN ACTIVITA TEA EXTRA ORDINARĂ

4______________________________________________У

1.	Venituri din subvenții pentru evenimente extraordinare și altele similare

CHELTUIELILE

Grupa A

CHELTUIELI PENTRU ACTIVITATEA DE EXPLOATARE

4_________________________________________________________________y

1.	Cheltuieli materiale

1.1.	Cheltuieli cu materiile prime

1.2.	Cheltuieli cu materialele consumabile

1.2.1.	Cheltuieli cu materialele auxiliare

1.2.2.	Cheltuieli privind combustibilul

1.2.3.	Cheltuieli privind materialele pentru ambalat

1.2.4.	Cheltuieli privind piesele de schimb

1.2.5.	Cheltuieli privind semințele și materialele de plantat

1.2.6.	Cheltuieli privind furajele

1.2.7.	Cheltuieli privind alte materiale consumabile

1.3.	Cheltuieli privind materiale de natura obiectelor de inventar

1.4.	Cheltuieli privind materialele nestocate

1.5.	Cheltuieli privind energia și apa

1.6.	Cheltuieli privind animalele și păsările

1.7.	Cheltuieli privind ambalajele

2.	Cheltuieli privind mărfurile

3.	Reduceri comerciale primite

4.	Cheltuieli cu lucrări și servicii executate de terți

4.1.	Cheltuieli cu întreținerea și reparațiile

4.2.	Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile

4.3.	Cheltuieli cu primele de asigurare

4.4.	Cheltuieli cu studiile si cercetările

4.5.	Cheltuieli cu colaboratorii

4.6.	Cheltuieli privind comisioanele și onorariile

4.7.	Cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate

134

Elemente de contabilitate

4.8.	Cheltuieli cu transportul de bunuri și personal

4.9.	Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări

4.10.	Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații

4.11.	Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate

4.12.	Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți

5.	Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate

6.	Cheltuieli cu personalul

6.1.	Cheltuieli cu salariile personalului

6.2.	Cheltuieli cu tichetele de masă acordate salariaților

6.3.	Cheltuieli cu primele reprezentând participarea personalului la profit

6.4.	Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii

6.5.	Cheltuieli privind asigurările și protecția socială

6.5.1.	Cheltuieli privind contribuția unității la asigurările sociale

6.5.2.	Cheltuieli privind contribuția unității pentru ajutorul de șomaj

6.5.3.	Cheltuieli privind contribuția unității la asigu-rările sociale de sănătate

6.5.4.	Contribuția unității la schemele de pensii facultative

6.5.5.	Contribuția unității la primele de asigurare voluntara de sănătate

6.5.6.	Alte cheltuieli privind asigurările și protecția socială

7.	Alte cheltuieli de exploatare

7.1.	Cheltuieli cu protecția mediului înconjurător

7.2.	Pierderi din creanțe și debitori diverși

7.3.	Despăgubiri, amenzi și penalități

7.4.	Donații și subvenții acordate

7.5.	Cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital

7.6.	Alte cheltuieli de exploatare

8.	Cheltuieli cu amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare

8.1.	Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor

8.2.	Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

8.3.	Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor

8.4.	Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante

135

Elemente de contabilitate

Grupa В

CHELTUIELI PRIVIND ACTIVITATEA FINANCIARĂ

1.	Pierderi din creanțe legate de participații

2.	Cheltuieli privind investițiile financiare cedate

2.1.	Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate

2.2.	Pierderi privind investițiile pe termen scurt cedate

3.	Cheltuieli din diferențe de curs valutar

4.	Cheltuieli privind dobânzile

5.	Cheltuieli privind sconturile acordate

6.	Cheltuieli financiare privind amortizările și ajustările pentru pierdere de valoare

6.1.	Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierdrea de valoare a imobilizărilor financiare

6.2.	Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a activelor circulante

6.3.	Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligațiunilor

7.	Alte cheltuieli financiare

Grupa C

CHELTUIELI PRIVIND ACTIVITATEA EXTRAORDINARĂ

1. Cheltuieli privind calamitățile și alte evenimente extraordinare

/ \ GrupaD

CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT ȘI ALTE IMPOZITE

4,__________________________________________________________________у

1.	Cheltuieli cu impozitul pe profit

2.	Cheltuieli cu impozitul pe venit și cu alte impozite care nu apar în

elementele de mai sus

136

Elemente de contabilitate

5.3.3.	Cadrul conceptual al veniturilor și cheltuielilor

Activitatea de exploatare

se referă la de obiectul

Activitatea financiară

referă la

Activitatea extraordinară

Activitatea de exploatare activitatea curentă legată principal de activitate al agentului economic.

Activitatea financiară se

activitatea privind investițiile financiare și alte operațiuni legate de activele de trezorerie (dobânzi, diferențe de curs valutar, sconturi acordate/primite etc.).

Activitatea extraordinară se referă la referă activități care au un caracter

neobișnuit în raport cu activitatea de exploatare și financiară, cum ar fi: efectele calamităților, ale reducerii activității (reorganizări, restructurări etc.), ale schimbării de strategie economico-fmanciară, ale schimbării metodologiei de evaluare a capitalurilor, ale corectării erorilor de evaluare a capitalurilor etc.

Venitul

Venitul „este fluxul brut de beneficii economice primite de o societate în cursul activităților obișnuite ale acesteia, atunci când acest flux se materializează prin creșteri ale capitalului propriu, altele decât creșterile datorate contribuțiilor din partea participanților la acest capital propriu.”26

Cifra de afaceri

Cifra de afaceri cuprinde totalitatea veniturilor din vânzarea produselor, mărfurilor, lucrărilor și serviciilor, precum și din studii și cercetări, închirieri și alte activități similare.

Variația stocurilor Variația stocurilor din producție proprie reprezintă diferența dintre valoarea stocurilor din producție proprie la finele exercițiului financiar și valoarea acestor stocuri la începutul exercițiului financiar.

6 International Accounting Standards Board, Standardele Internaționale de Raportare Financiară, 2011,Partea A, Fundația IFRS, Londra , p. A1312

137

Elemente de contabilitate

Veniturile din producția de imobilizări

\_________________________________

forțe proprii sau în regie proprie.

Veniturile din producția de imobilizări cuprind valoarea imobilizărilor corporale și necorporale realizate cu

Subvențiile pentru exploatare

Subvențiile pentru exploatare reprezintă sume de bani primite cu titlu gratuit din partea statului sau a altor instituții financiare pentru acoperirea prețurilor la produse, lucrări și servicii sau pentru acoperirea unor cheltuieli, cum ar fi: cheltuielile materiale, cu salariile, cu dobânzile etc.

Venituri din subvenții pentru investiții reprezintă partea din subvențiile pentru investiții virată la venituri concomitent cu

amortizarea imobilizărilor corporale sau necorporale realizate din aceste subvenții. Valoarea subvenției virate la venituri este egală cu valoarea amortizării calculate în cazul acestor imobilizări.

Venituri din subvenții pentru investiții

Venituri din sconturi obținute Veniturile din sconturi obținute sunt veniturile realizate din reducerile financiare acordate ca urmare a plății în termen sau înainte de termen a datoriilor.

Câștigurile din investițiile pe termen scurt

Câștigurile din investițiile financiare pe termen scurt cuprind diferențele favorabile rezultate ca urmare a

valorificării investițiilor financiare pe termen scurt la un preț mai mare decât prețul de achiziție.

Veniturile din diferențe de curs valutar

Reprezintă:

>	rezultatul deprecierii monedei naționale față de diversele valute, în cazul reevaluării disponibilităților bănești și al reevaluării sau încasării creanțelor exteme;

>	rezultatul aprecierii monedei naționale în raport cu diversele valute, în cazul reevaluării sau plății datoriilor exteme.

Cheltuielile

„ Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor

138

Elemente de contabilitate

economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor sau creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari.”27

Cheltuielile din diferențe de curs valutar

valutar sunt :

Cheltuielile diferențe de

din

curs

>	rezultatul aprecierii monedei naționale față de diversele valute în cazul reevaluării disponibilităților bănești și al reevaluării sau încasării creanțelor exteme;

>	rezultatul deprecierii monedei naționale în raport cu diversele valute în cazul reevaluării sau plății datoriilor exteme.

Pierderile privind investițiile pe termen scurt

Pierderile privind investițiile financiare

pe termen scurt cuprind diferențele nefavorabile rezultate ca urmare a valorificării investițiilor financiare pe termen scurt la un preț mai mic decât

prețul de achiziție.

5.3.4.	Contul de profit și pierdere - model de prezentare a veniturilor, cheltuielilor și rezultatelor

Informațiile privind veniturile, cheltuielile și rezultatele întreprinderii sunt furnizate prin intermediul ..contului de profit și pierdere” stmcturate pe cele trei activități: activitatea de exploatare, activitatea financiară și activitatea extraordinară.

în cadmi contului de profit și pierderi veniturile și cheltuielile se simbolizează cu cifre romane și arabe, iar rezultatul cu majuscule, astfel:

I.	VENITURI DIN EXPLOATARE

1. Cifra de afaceri netă

2 Idem, pag. A1269

139

Elemente de contabilitate

-	Producția vândută

-	Venituri din vânzarea mărfurilor

-	Reduceri comerciale acordate

-	Venituri din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri nete

2.	Venituri aferente costului producției în curs de execuție

3.	Producția realizată de entitate pentru scopurile sale proprii și capitalizată

4.	Alte venituri din exploatare

II.	CHELTUIELI DE EXPLOATARE

5.	a) Cheltuieli cu materiile prime și materialele consumabile

b)	Alte cheltuieli externe (cu energia și apa)

c)	Cheltuieli privind mărfurile

Reduceri comerciale primite

6.	Cheltuieli cu personalul, din care:

a)	Salarii și indemnizații

b)	Cheltuieli cu asigurările și protecția socială

7.	a) Ajustări de valoare privind imobilizările corporale și necorporale

a. 1) Cheltuieli

a.	2) Venituri

b) Ajustări de valoare privind activele circulante

b.	l) Cheltuieli

b.2) Venituri

8.	Alte cheltuieli de exploatare

8.1.	Cheltuieli privind prestațiile externe

8.2.	Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate

8.3.	Alte cheltuieli

Ajustări privind provizioanele

-	Cheltuieli

-	Venituri

A.	PROFITUL SAU PIERDEREA DIN EXPLOATARE

-	Profit

-	Pierdere

III.	VENITURI FINANCIARE

9.	Venituri din interese de participare

10.	Venituri din alte investiții și împrumuturi care fac parte din activele

140

Elemente de contabilitate

imobilizate

11.	Venituri din dobânzi

Alte venituri financiare

IV.	CHELTUIELI FINANCIARE

12.	Ajustări de valoare privind imobilizările financiare și investițiile deținute ca active circulante

-	Cheltuieli

-	Venituri

13.	Cheltuieli privind dobânzile

Alte cheltuieli financiare

B.	PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIARĂ

-	Profit

-	Pierdere

14.	PROFIRUL SAU PIERDEREA CURENTĂ

-	Profit

-	Pierdere

15.	Venituri extraordinare

16.	Cheltuieli extraordinare

17.	PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA EXTRAORDINARĂ

V.	VENITURI TOTALE

VI.	CHELTUIELI TOTALE

C.	PROFITUL SAU PIERDEREA BRUT (Ă)

-	Profit

-	Pierdere

18.	Impozitul pe profit

19.	Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus

20	PROFITUL SAU PIERDEREA NET (Ă) AL (A) EXERCIȚIULUI FINANCIAR

-	Profit

-	Pierdere

Rolul contului de profit și pierdere	Contul de profit și pierdere

1; are rolul de a furniza o imagine fidelă, clară și completă asupra performanțelor financiare ale

141

Elemente de contabilitate

întreprinderii. Rezultatul net al exercițiului este componenta care se înscrie în bilanț la capitaluri proprii, profitul echivalând cu sporul de active, iar pierderea cu diminuarea valorii activelor.

' Alte componente ale Bilanțul și contul de profit fi

Situațiilor Financiare Anuale pierdere sunt componentele de bază '------------------------------------' ale situațiilor financiare anuale,

care mai cuprind:

>	situația fluxurilor de trezorerie;

>	situația modificărilor capitalurilor proprii;

>	notele explicative:

■	Nota 1 :	Active imobilizate;

■	Nota 2:	Provizioane;

■	Nota 3:	Repartizarea profitului;

■	Nota 4:	Analiza rezultatului	din exploatare;

■	Nota 5: Situația creanțelor și datoriilor;

■	Nota 6: Principii, politici și metode contabile;

■	Nota 7: Participații și surse de finanțare;

■	Nota 8: Informații privind salariații, membrii organelor de

administrație, conducere și supraveghere;

■	Nota 9: Exemple de calcul și analiză a principalilor indicatori de

analiză economico-financiară;

■	Nota 10: Alte informații.

Situațiile financiare anuale se prezintă și se supun aprobării acționarilor/asociaților în cadrul Adunării Generale a Acționarilor/Asociaților (AGA) întrunită anual în ședință ordinară. După aprobare situațiile financiare anuale se publică în Monitorul Oficial al României.

5.4.	îndrumător pentru autoverificare

142

Elemente de contabilitate

Rezumat:

•	Bilanțul este o componentă a situațiilor financiare anuale care prezintă situația activelor ți pasivelor patrimoniale la finele exercițiului financiar;

•	operațiunile patrimoniale care afectează structura activelor și pasivelor patrimoniale, pot fi sintetizate astfel:

o A+X=P+X

o A-X=P-X

o A+X-X=P o A=P+X-X

•	contul de profit și pierdere este o componentă a documentelor de sinteză contabilă care prezintă situația veniturilor, cheltuielilor și rezultatelor structurate pe cele 3 tipuri dee activități: de exploatare, financiară și extraordinară;

•	rezultatul aferent fiecărei activități se calculează ca diferență între veniturile și cheltuielile înregistrate pe fiecare tip de activitate în parte;

•	rezultatul curent cuprinde rezultatul din explotare și rezultatul financiar;

•	veniturile totale reprezintă suma veniturilor din exploatare, a veniturilor financiare și a veniturilor extraordinare, iar cheltuielile totale reprezintă suma cheltuielilor de explotare, a cheltuielilor financiare și a cheltuielilor extraordinare;

•	rezultatul brut al exercițiului financiar se calculează ca diferență între veniturile totale și cheltuielile totale;

•	rezultatul net al exercițiului financiar se calculează ca diferență între rezultatul brut al exercițiului financiar și impozitul pe profit.

143

Elemente de contabilitate

Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Bilanțul este un model de prezentare a

2.	în prezent, în contabilitatea românească, bilanțul se

întocmește în formă:

a)	orizontală;

b)	verticală.

3.	Funcție de total activelor, cifra de afaceri și numărul

de salariați înregistrate de un agent economic, bilanțul poate fi: bilanț și bilanț......

4.	Specificați tipul operațiunii patrimoniale de bază care influențează structura activelor și pasivelor patrimoniale și elementele patrimoniale care se modifică, știind că:

a)	se achiziționează mărfuri de la furnizori cu plată ulterioară;

b)	se plătește datoria față de furnizorul de la punctul a);

c)	se încasează o creanță de la clienți;

d)	se majorează capitalul social prin încorporarea primelor de emisiune în capitalul social;

e)	se încasează un împrumut contractat de la bancă;

f)	se plătesc salariile angajaților;

g)	se încasează un avans de la clienți;

h)	se plătesc avansuri la salarii;

i)	se achiziționează un utilaj de la furnizori;

j)	se rambursează împrumutul contractat de la bancă;

k)	se achiziționează acțiuni pe termen lung cu plata imediată;

l)	se majorează capitalul social prin încorporarea primelor de aport;

m)	se diminuează capitalul social pentru acoperirea

144

Elemente de contabilitate

pierderilor din anii precedenti;

n)	se achiziționează bilete de călătorie;

o)	se acordă un împrumut pe termen lung unei societăți din cadrul grupului.

5.	Cifra de afaceri reprezintă:

a)	venit financiar;

b)	venit din exploatare;

c)	venit extraordinar.

6.	Cifra de afaceri cuprinde:

a)	venituri din vânzarea mărfurilor + venituri din producția vândută;

b)	venituri din vânzarea mărfurilor + variația stocurilor;

c)	venituri din producția vândută + variația stocurilor.

7.	Veniturile din exploatare cuprind:

a)	cifra de afaceri, variația stocurilor, venituri din diferențe de curs valutar;

b)	cifra de afaceri, variația stocurilor, producția imobilizată, alte venituri din exploatare;

c)	producția imobilizată, variația stocurilor, cifra de afaceri, venituri din dobânzi.

8.	Cheltuielile de exploatare cuprind cel puțin:

a)	cheltuieli materiale, cheltuieli privind dobânzile, cheltuieli cu personalul;

b)	cheltuieli cu asigurările și protecția socială, cheltuieli privind diferențele de curs valutar;

c)	cheltuieli materiale, cheltuieli privind mărfurile, cheltuieli cu personalul.

9.	Cheltuielile financiare cuprind:

a)	cheltuielile cu activele cedate;

b)	cheltuieli cu provizioanele;

c)	cheltuieli privind dobânzile.

10.	Rezultatul curent cuprinde:

145

Elemente de contabilitate

a)	rezultatul extraordinar și rezultatul financiar;

b)	rezultatul din exploatare și rezultatul

extraordinar;

c)	rezultatul financiar și rezultatul din exploatare.

11.	Dacă rezultatul din exploatare (profit) este mai mare dacât rezultatul financiar (pierdere), firma va înregistra/nu va înregistra profit curent.

12.	în contul de profit și pierdere veniturile, cheltuielile și rezultatele sunt prezentate funcție de cele 3 tipuri de activități ale firmei. Care sunt acestea?

a)	Activitatea de producție, activitatea financiară și activitatea extraordinară.

b)	Activitatea de exploatare, activitatea financiară și activitatea extraordinară.

c)	Activitatea de vânzare, activitatea de producție și activitatea de prestări servicii.

13.	Bilanțul simplificat oferă informații referitoare la valoarea contabilă netă a (răspundeți cu adevărat sau fals):

a)	cheltuielilor de constituire;

b)	cheltuielilor în avans;

c)	datoriilor privind bugetul asigurărilor sociale;

d)	mărfurilor;

e)	stocurilor;

f)	activelor circulante;

g)	terenurilor;

h)	imobilizărilor corporale.

14.	în bilanț, total active circulante se calculează astfel:

a)	imobilizări necorporale + stocuri + investiții pe termen scurt;

b)	cheltuieli în avans + stocuri + creanțe + investiții pe termen scurt;

c)	stocuri + creanțe + investiții pe termen scurt + casa și conturi la bănci.

15.	Activele circulante nete/datoriile curente nete se

146

Elemente de contabilitate

calculează în bilanț astfel:

a) active circulante + cheltuieli în avans -datorii care trebuie plătite într-un termen mai mic de un an - venituri în avans;

b)	active circulante + cheltuieli în avans - datorii care trebuie plătite într-un termen mai mic de un an - subvenții pentru investiții;

c)	active circulante + cheltuieli în avans - datorii care trebuie plătite într-un termen mai mic de un an - datorii care trebuie plătite într-un termen mai mare de un an.

16.	Rezultatul din exploatare se calculează în contul

de profit și pierdere astfel:..............................

17.	Rezultatul financiar se calculează în contul de

profit și pierdere, cunăscând veniturile financiare și cheltuielile financiare astfel:............................

18.	Total active minus datorii curente se calculează în

bilanț în felul următor:...................................

19.	Veniturile totale se calculează în contul de profit și pierdere prin însumarea: a)............................;

b).........................; c)............................

20.	Cheltuielile totale se calculează în contul de profit și pierdere prin însumarea: a)............................;

b).........................; c)............................

147

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 6

CONTUL - PROCEDEU SPECIFIC METODEI CONTABILITĂȚII

6.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: cont, cont de activ, cont de pasiv, cont bifuncțional, simbolul contului, debit, credit, rulaje debitoare, rulaje creditoare, total sume debitoare, total sume creditoare, solduri inițiale, solduri finale.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

6.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

însușirea noțiunii de „cont” din punct de vedere contabil;

cunoașterea criteriilor de clasificare a conturilor; evidențierea structurii contului;

însușirea regulilor de funcționare a conturilor;

6.3.	Conținutul unității de învățare

6.3.1.	Noțiuni privind contul

Etimologia cuvântului „cont” Noțiunea de cont provine de la cuvintele "compté'' din limba franceză sau "conto” din limba italiană care înseamnă "socoteală”.

148

Elemente de contabilitate

Necesitatea utilizării contului

Gruparea și ordonarea informației contabile presupune asocierea unui cont contabil fiecărui element de active, pasive, venituri sau cheltuieli, cu ajutorul căruia se consemnează existențele, mișcările și transformările acestor elemente într-o perioadă de gestiune.

Se utilizează conturi atât pentru elementele patrimoniale de bază, cât și pentru elementele patrimoniale rectificative. Conturile de bază și conturile rectificative referitoare la același element patrimonial se constituie în sistemul de conturi utilizat pentru reprezentarea unui element de active sau pasive patrimoniale.

Principalele categorii de conturi și rolul lor

Dubla reprezentare a patrimoniului și dubla înregistrare a operațiunilor patrimoniale au condus la stabilirea a două categorii de conturi, și anume:

> conturi de activ, care cuprind:

■	conturile de bază ale activelor patrimoniale (conturi de imobilizări, conturi de stocuri, conturi de creanțe, conturi de investiții financiare pe termen scurt, conturi de disponibilități bănești etc.);

■	conturile rectificative completative de active (conturile de diferențele de preț aferente stocurilor, cu excepția adaosului comercial);

■	conturile rectificative diminuante de pasive (repartizarea profitului, acțiunile proprii și primele privind rambursarea obligațiunilor);

■	conturile de cheltuieli;

> conturi de pasiv, care cuprind:

■	conturile de bază ale pasivelor patrimoniale (conturi de capitaluri, conturi de datorii, conturi de provizioane);

■	conturile rectificative diminuante de active (conturi de amortizări, conturi de ajustări pentru deprecierea activelor, contul de adaos comercial și contul de TVA neexigibilă aferentă stocurilor de mărfuri);

■	conturile de venituri.

Rolul contului în calitatea sa de instrument de grupare și ordonare a datelor se realizează prin intermediul structurii acestuia.

149

Elemente de contabilitate

6.3.2.	Structura contului

Elementele componente ale contului

Contul are în componența sa următoarele elemente :

>	denumirea și simbolul contului

explicația operației economice înregistrată în cont

>	debitul și creditul contului

>	rulajul contului

>	totalul sumelor contului

>	soldul contului.

;	~ Denumirea contului se identifica in cele mai

Denumirea contului ,	,

___________________________ multe cazuri cu denumirea elementului patrimonial, de venit sau cheltuieli pe care îl reprezintă. De exemplu·. elementul de active „clienți ” va fi evidențiat cu ajutorul contului „clienți” sau elementul de pasive „furnizori ” va fi reprezentat cu ajutorul contului „furnizori''.

Există situații în care denumirea conturilor nu este identică cu denumirea elementului patrimonial pe care-1 reprezintă. De exemplu·, creanțele și datoriile față de acționari/asociați sunt evidențiate cu ajutorul unui singur cont denumit „decontări cu asociații/acționarii privind capitalul.

Simbolul contului

Simbolul contului reprezintă grupul de cifre cu care se identifică contul. Simbolul contului este

stabilit funcție de clasificarea conturilor din planul de conturi general. Prin planurile de conturi sunt redate simboluri cu 3 - 6 cifre.

Conturile cu simboluri de 3 cifre se numesc conturi sintetice de

gradul I, iar cifrele din care sunt formate semnifică:

>	prima cifră - clasa de conturi din care face parte contul

cifra a doua - numărul de ordine al grupei din care face parte contul

>	prima + a doua cifră - grupa de conturi din care face parte contul

>	cifra a treia - numărul de ordine al contului în cadrul grupei

Exemphr. Contul "Materii prime'', are simbolul 301, cu următoarea semnificație :

150

Elemente de contabilitate

3 - clasa conturilor de stocuri

30 - grupa conturilor de stocuri materii prime și materiale 1 - numărul de ordine al contului în cadrul grupei de conturi.

Conturile cu simboluri de 4 cifre se numesc conturi sintetice de gradul II, iar cifrele din care sunt formate semnifică:

>	prima cifră - clasa de conturi din care face parte contul

>	cifra a doua - numărul de ordine al grupei din care face parte contul

>	prima + a doua cifră - grupa de conturi din care face parte contul

>	cifra a treia - numărul de ordine al contului sintetic de gradul I în cadrul grupei

>	prima + a doua cifră + a treia cifră - simbolul contului sintetic de gradul I

>	cifra a patra - numărul de ordine al contului sintetic de gradul II în cadrul contului sintetic de gradul I

Exemphr. Contul „Materiale auxiliare” are simbolul 3021, cu următoarea semnificație:

3 - Clasa conturilor de stocuri

30 - grupa conturilor de stocuri de materii prime și materiale 302 - Contul sintetic de gradul I "Materiale consumabile'' 1 - numărul de ordine în cadrul contului sintetic de gradul I

Numărul de cifre pentru simbolizarea conturilor nu este limitat, cifrele utilizate după simbolul contului din planul de conturi general dau numărul de ordine al contului analitic.

Exemphr. Contul 371 "Mărfuri” simbolizat în planul de conturi general, se poate desfășura în analitice cu următoarele simboluri: 371.01 "Mărfuri în depozitele cu ridicata sau en-gros” 371.02 "Mărfuri în magazinele de desfacere cu amănuntul”

Explicația operației economice înregistrate în cont prezintă conținutul economic al acesteia și poate fi explicație

descriptivă și explicație contabilă.

Explicația descriptivă se utilizează în cazul înregistrărilor cronologice

Explicația operației economice

151

Elemente de contabilitate

și constă în prezentarea sintetică a conținutului operației economice cu indicarea documentului justificativ.

Explicația contabila se utilizează în cadrul înregistrărilor sistematice și constă în indicarea pentru fiecare operație economică a simbolului contului corespondent în care se înregistrează concomitent aceeași operație economică.

Debitul și creditul contului Debitul și creditul contului sunt --------------------------------- elemente specifice contului contabil și se prezintă sub forma a două coloane: partea din stânga contului denumită „Debit” și partea din dreapta denumită „ Credit”.

Cele două coloane debit și credit au rolul de a consemna existențele

și mișcările elementului pe care-1 reprezintă consemnând majorările sau diminuările valorii acestuia.

în debitul contului se înscriu:

>	în cazul conturilor de activ, existențele inițiale, majorările de valoare și existențele finale;

>	în cazul conturilor de pasiv, diminuările de valoare.

în creditului contului se înscriu:

>	în cazul conturilor de pasiv, existențele inițiale, majorările de valoare și existențele finale;

>	în cazul conturilor de activ, diminuările de valoare.

Rulajul contului

A debita contul înseamnă a înregistra o valoare în debitul contului care se numește valoare debitoare, iar a credita contul înseamnă a înregistra o valoare în creditul contului denumită valoare creditoare.

Rulajul contului consemnează mișcările și transformările elementelor patrimoniale, de

venituri și cheltuieli și se stabilește prin însumarea valorilor înregistrate într-o perioadă de gestiune în fiecare din cele două coloane ale contului obținându-se rulajul debitor și rulajul creditor al contului.

Rulajul debitor înseamnă :

>	creștere sau majorare de valoare pentru conturile de activ

>	micșorare sau diminuare de valoare pentru conturile de pasiv.

152

Elemente de contabilitate

Rulajul creditor înseamnă :

>	micșorare sau diminuare de valoare pentru conturile de activ

>	creștere sau majorare de valoare pentru conturile de pasiv.

Totalul suinelor

Totalul sumelor contului consemnează J soldurile inițiale și rulajele contului și se calculează prin însumarea acestor două elemente, obținându-se total sume debitoare și total sume creditoare.

Totalul sumelor debitoare reprezintă :

>	existențele inițiale plus creșterea sau majorarea de valoare pentru conturile de activ;

>	micșorarea sau diminuarea de valoare pentru conturile de pasiv.

Totalul sumelor creditoare reprezintă :

>	existențele inițiale plus creșterea sau majorarea de valoare pentru conturile de pasiv;

>	micșorarea sau diminuarea de valoare pentru conturile de activ.

Soldul contului

Soldul contului consemnează existențele inițiale și finale ale elementelor

patrimoniale și poate fi numai sold debitor sau numai sold creditor.

Soldurile debitoare reprezintă existențe pentru conturile de activ, iar

soldurile creditoare reprezintă existențe pentru conturile de pasiv.

Soldul contului se stabilește ca diferență între totalul sumelor debitoare și totalul sumelor creditoare ale contului. Dacă totalul sumelor debitoare este mai mare decât totalul sumelor creditoare va rezulta

un sold final debitor, iar dacă totalul sumelor debitoare este mai mic decât totalul sumelor creditoare va rezulta un sold final creditor.

Soldurile stabilite la finele perioadei de gestiune poartă denumirea de solduri finale și se constituie în solduri inițiale pentru exercițiul financiar următor.

Prezentarea didactică a contului

Pentru prezentarea elementelor J contului se utilizează forma literală a contului care presupune prezentare contului sub forma literei „T”. Această formă de prezentare este una didactică, elementele acestui tip de cont fiind preluate de fișele contului utilizate funcție de forma de contabilitate, astfel :

153

Elemente de contabilitate

>	forma de contabilitate pe jurnale care utilizează jurnalele

>	forma de contabilitate maestru șah care utilizează fișele șah

>	forma de contabilitate informatizată care utilizează fișa „T” a contului.

Sintetic elementele contului pot fi prezentate, astfel:

Debit	Cont de activ	Credit

Existențe inițiale = Solduri inițiale (S¡)
Suma 1	Suma 1
Suma 2	Suma 2
(Majorări de valoare)	(Diminuări de valoare)
Suma m	Suma n
Rulaj debitor (RD) =  Suma 1 + Suma 2 +	+ Suma m	Rulaj creditor (RC) =  Suma 1+ Suma 2 +	+Suma n
Total sume debitoareÇÎSO) =  Sold inițial+Rulaj debitor	Total sume creditoare(TSC)=  Rulaj creditor
Sold final debitor = TSD-TSC

Debit	Cont de pasiv	Credit

Suma 1	Existențe inițiale = Solduri inițiale(Sî)  Suma 1
Suma 2	Suma 2
(Diminuări de valoare)	(Majorări de valoare)
Suma n	Suma m
Rulaj debitoijRD) =  Suma 1+Sunia 2+	+	Suma n	Rulaj creditorifiC) =  Suma 1 + Suma 2+	+	Suma m
Total sume debitoare(TSO)= Rulaj debitor	Total sume creditoarei'CM) =  Sold inițial+Rulaj creditor

154

Elemente de contabilitate

Sold final creditor = TSC-TSD

6.3.3.	Clasificarea conturilor

Conturile se pot clasifica după următoarele criterii:

După sfera de cuprindere

>	conturi sintetice de gradul I și II utilizate pentru evidența elementelor de active, pasive, venituri și cheltuieli. Conturile sintetice de gradul I care se desfășoară în conturi sintetice de gradul II sunt conturi neoperaționale (cu ajutorul acestor conturi nu se consemnează operațiuni economice, consemnarea făcându-se numai la nivelul conturilor sintetice de gradul II);

>	conturile analitice sunt conturi derivate ale conturilor sintetice de gradul I și II și se folosesc pentru necesități de gestiune internă a patrimoniului, veniturilor și cheltuielilor.

După funcția contabilă

>	conturi de activ;

>	conturi de pasiv.

După soldul pe care îl prezintă la un moment dat

>	conturi monofuncționale care prezintă la finele exercițiului numai sold final debitor sau numai sold final creditor;

>	conturi bifuncționale care prezintă la finele exercițiului financiar, fie sold final debitor, fie sold final creditor. Conturile bifuncționale sunt conturile care reprezintă atât un element de active, cât și un element de pasive, sau elemente de capitaluri proprii care se adună (dacă prezintă sold final creditor) sau se scad (dacă prezintă sold final debitor) la stabilirea

155

Elemente de contabilitate

valorii capitalurilor proprii.

6.3.4.	Reguli de funcționare a conturilor

Regula de funcționare a conturilor de activ

Regula de funcționare a conturilor de pasiv

Conturile de activ încep să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu soldurile inițiale și creșterile sau majorările de valoare și se creditează cu diminuările sau micșorările de valoare, iar la finele perioadei de gestiune prezintă numai sold final debitor.

Conturile de pasiv încep să funcționeze prin a se credita. Se creditează cu soldurile inițiale și creșterile sau majorările de valoare și se debitează cu diminuările sau micșorările de valoare, iar la finele perioadei de gestiune prezintă numai sold final creditor.

6.4.	îndrumător pentru autoverificare

Rezumat:

•	Contul este un procedeu al metodei contabilității atașat fiecărui element de activ patrimonial, pasiv patrimonial, rectificativ sau de venit sau cheltuială, cu ajutorul căruia sunt consemnate existențele, mișcările și transformările acestora;

•	dubla reprezentare a patrimoniului și dubla înregistrare a operațiunilor economice a condus la stabilirea a două categorii de conturi: de activ și de pasiv.

•	conturile de activ cuprind:

■ conturile de bază ale activelor patrimoniale (conturi de imobilizări, conturi de stocuri, conturi de creanțe.

156

Elemente de contabilitate

conturi de investiții financiare pe termen scurt, conturi de disponibilități bănești etc.);

■	conturile rectificative completative de active (conturile de diferențele de preț aferente stocurilor, cu excepția adaosului comercial);

■	conturile rectificative diminuante de pasive (repartizarea profitului, acțiunile proprii și primele privind rambursarea obligațiunilor);

■	conturile de cheltuieli;

•	conturile de pasiv cuprind:

■	conturile de bază ale pasivelor patrimoniale (conturi de capitaluri, conturi de datorii, conturi de provizioane);

■	conturile rectificative diminuante de active (conturi de amortizări, conturi de ajustări pentru deprecierea activelor, contul de adaos comercial și contul de TVA neexigibilă aferentă stocurilor de mărfuri);

■	conturile de venituri.

•	elementele componente ale contului sunt: denumirea și simbolul contului, explicația operației economice înregistrate în cont, debitul și creditul contului, rulajele contului, total sume, soldurile inițiale și finale;

•	conturile de activ încep să funcționeze prin a se debita; de debitează cu majorările de valoare și se creditează cu diminuările de valoare; prezintă sold final creditor;

•	conturile de pasiv încep să funcționeze prin a se credita; se creditează cu majorările de valoare și se debitează cu diminuările de valoare; prezintă sold final creditor.

Λ©

Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Enumerati cele 4 grupe de conturi de activ.

2.	Enumerati cele 3 grupe de conturi de pasiv.

3.	Debitul contului reprezintă

a)	partea din dreapta contului în care se înscriu sume reprezentând majorări ale elementelor de activ și reduceri ale elementelor de pasiv;

b)	partea din stânga contului în care se înscriu

157

Elemente de contabilitate

sume reprezentând majorări ale elementelor de activ și reduceri ale elementelor de pasiv;

c)	sumă reprezentând o creanță față de bancă.

4.	Creditul contului reprezintă:

a)	partea din dreapta contului în care se înscriu sume reprezentând majorări ale elementelor de pasiv și reduceri ale elementelor de activ;

b)	partea din dreapta contului în care se înscriu sume reprezentând diminuări ale elementelor de pasiv și creșteri ale elementelor de activ;

c)	un împrumut de la bancă.

5.	Rulajul debitor al contului de activ cuprinde sume

reprezentând...............de	valoare înregistrate în cursul

unei luni.

6.	Rulajul creditor al contului de activ cuprinde sume

reprezentând...............de	valoare înregistrate în cursul

unei luni.

7.	Rulajul debitor al contului de pasiv cuprinde sume

reprezentând...............de	valoare înregistrate în cursul

unei luni.

8.	Rulajul creditor al contului de pasiv cuprinde sume

reprezentând...............de	valoare înregistrate în cursul

unei luni.

9.	Total sume debitoare în cazul conturilor de activ se

calculează:..............................................

10.	Total sume creditoare în cazul conturilor de activ

se calculează:...........................................

11.	Total sume debitoare în cazul conturilor de pasiv se

calculează:..............................................

12.	Total sume creditoare în cazul conturilor de pasiv

se calculează:...........................................

13.	Conturile de activ încep să funcționeze prin a se

....... Se debitează cu................. de valoare și de

158

Elemente de contabilitate

creditează cu............ de	valoare. Prezintă la sfârșitul

perioadei de gestiune numai sold final debitor.

14.	Conturile de activ încep să funcționeze prin a se

........ Se debitează cu. de valoare și de creditează cu........................... de	valoare. Prezintă la sfârșitul

perioadei de gestiune numai sold final debitor.

15.	Conturile monofuncționale prezintă la finele

exercițiului........... sold	final debitor sau...........

sold final creditor.

16.	Conturile bifuncționale prezintă la finele

exercițiului.... sold final debitor, ......... sold final

creditor.

17.	Conturile simbolizate prin 3 cifre se numesc

conturi...........de	gradul...........

18.	Conturile simbolizate cu 4 cifre se numesc

conturi...........de	gradul...........

19.	Conturile sintetice de gradul I și II sunt utilizate

pentru evidența elementelor de..............,	...........,

........Și..............

20.	Conturile analitice, derivate ale conturilor

sintetice de gradul I și II se folosesc pentru necesități de.................a	patrimoniului, veniturilor și

cheltuielilor.

159

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 7

PLANUL DE CONTURI GENERAL AL AGENȚILOR ECONOMICI

7.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: Clasă de conturi, conturi bilanțiere, conturi de rezultate, conturi extrabilanțiere, conturi de gestiune, analiza contului.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de

2 ore.

7.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

cunoașterea structurii planului de conturi general al agenților economici;

înțelegerea modului în care funcționează principalele categorii de conturi;

7.3.	Conținutul unității de învățare

7.3.1.	Planul de conturi general al agenților economici

Planul de conturi general al agenților economici din România este elaborat de Ministerul Finanțelor și cuprinde simbolurile și denumirea conturilor ce trebuie utilizate de agenții economici.

Acest plan de conturi cuprinde 9 clase de conturi, și anume:

160

Elemente de contabilitate

Clasa 1

Conturi de capitaluri

Cuprinde conturile de capitaluri proprii, acțiuni proprii, conturi de subvenții pentru investiții, conturile de provizioane și conturile de împrumuturi și datorii asimilate.

Clasa 2

Conturi de imobilizări

Cuprinde conturile de imobilizări necorporale, corporale și financiare, conturile de amortizări privind imobilizările și conturile de ajustări pentru deprecierea imobilizărilor.

Clasa 3

Conturi de stocuri și producție în curs de execuție

Cuprinde conturile de stocuri și producție în curs de execuție, conturile de diferențe de preț la stocuri și conturile de ajustări pentru deprecierea stocurilor.

Clasa 4

Conturi de terți к____________________

deprecierea creanțelor.

Cuprinde conturile de creanțe și datorii față de terți, conturile de venituri și cheltuieli înregistrate în avans și conturile de ajustări pentru

Clasa 5

Conturi de trezorerie

Cuprinde conturile de investiții financiare pe termen scurt, conturile de disponibilități bănești, conturile de avansuri de trezorerie și alte valori

de trezorerie, conturile de împrumuturi financiare pe termen scurt și conturile de ajustări pentru deprecierea investițiilor financiare pe termen

scurt.

Clasa 6

Conturi de cheltuieli

Cuprinde conturile de cheltuieli pentru activitatea de exploatare, activitatea financiară și activitatea extraordinară

Clasa 7

Conturi de venituri

Cuprinde conturile de venituri pentru activitatea de exploatare, activitatea financiară și activitatea extraordinară

Clasa 8 Conturi speciale

Cuprinde conturile în afara bilanțului și conturile „bilanț de închidere” și „bilanț de deschidere''.

161

Elemente de contabilitate

Clasa 9 Conturi de gestiune

Cuprinde conturile utilizate pentru realizarea contabilității de gestiune, și anume: conturile de calculație, conturi de evidențiere a costurilor producției și conturile de decontări interne privind cheltuielile, producția și diferențele de preț aferente producției.

Conturile din clasele 1-5 se numesc conturi bilanțiere, conturile din clasele 6 și 7 se numesc conturi de rezultate, iar conturile din

clasa 8 se numesc conturi extrabilanțiere sau conturi de ordine și evidență a extrapatrimoniului.

Structura planului de conturi general al agenților

• ·28

economici

Gruparea claselor de conturi

CLASA 1 CONTURI DE CAPITALURI

10	CAPITAL ȘI REZERVE

101 Capital

1011.	Capital subscris nevărsat (P)

1012.	Capital subscris vărsat (P)

1015.	Patrimoniul regiei (P)

1016.	Patrimoniul public (P)

104	Prime de capital

1041.	Prime de emisiune (P)

1042.	Prime de fuziune/divizare (P)

1043.	Prime de aport (P)

A se vedea Planul de Conturi General prezentat în Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3.055/ 2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat in Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10.11.2009

162

Elemente de contabilitate

1044.	Prime de conversie a obligațiunilor în acțiuni (P)

105	Rezerve din reevaluare (P)

106	Rezerve

1061. Rezerve legale (P)

1063.	Rezerve statutare sau contractuale (P)

1064.	Rezerve de valoare justă (P)

1065.	Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare (P)

1067.	Rezerve din diferențe de curs valutar în relație cu investiția netă într-o entitate străină (A/P)

1068.	Alte rezerve (P)

107	Rezerve din conversie (A/P)

108	Interese care nu controlează

1081.	Interese care nu controlează - rezultatul exercițiului financiar (A/P)

1082.	Interese care nu controlează - alte capitaluri proprii (A/P)

109	Acțiuni proprii

1091.	Acțiuni proprii deținute pe termen scurt (A)

1092.	Acțiuni proprii deținute pe termen lung (A)

11	REZULTATUL REPORTAT

117 Rezultatul reportat

1171.	Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea neacoperita (A/P)

1172.	Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima data a IAS, mai puțin IAS (A/P)

1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile (A/P)

1176. Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a CEE (A/P)

163

Elemente de contabilitate

12	REZULTATUL EXERCIȚIULUI FINANCIAR

121 Profit sau pierdere (A/P)

129 Repartizarea profitului (A)

14	CÂȘTIGURI SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA, RĂSCUMPĂRAREA, VÂNZAREA, CEDAREA CU TITLU GRATUIT SAU ANULAREA INSTRUMENTELOR DE

CAPITALURI PROPRII

141 Câștiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii(P)

149 Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii(A)

15	PROVIZIOANE

151 Provizioane

1511.	Provizioane pentru litigii (P)

1512.	Provizioane pentru garanții acordate clienților (P)

1513.	Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea (P)

1514.	Provizioane pentru restructurare (P)

1515.	Provizioane pentru pensii și obligații similare (P)

1516.	Provizioane pentru impozite (P)

1518. Alte provizioane (P)

16	ÎMPRUMUTURI ȘI DATORII ASIMILATE

161	împrumuturi din emisiuni de obligațiuni

1614.	împrumuturi exteme din emisiuni de obligațiuni garantate de stat (P)

1615.	împrumuturi exteme din emisiuni de obligațiuni garantate de bănci (P)

1617.	împrumuturi interne din emisiuni de obligațiuni garantate de stat (P)

1618.	Alte împrumuturi din emisiuni de obligațiuni (P)

162	Credite bancare pe termen lung

164

Elemente de contabilitate

1621.	Credite bancare pe termen lung (P)

1622.	Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadenta (P)

1623.	Credite externe guvernamentale (P)

1624.	Credite bancare exteme garantate de stat (P)

1625.	Credite bancare exteme garantate de bănci (P)

1626.	Credite de la trezoreria statului (P)

1627.	Credite bancare interne garantate de stat (P)

166	Datorii care privesc imobilizările financiare

1661. Datorii fata de entitățile afiliate (P)

1663. Datorii fata de entitățile de care compania este legata prin interese de participare (P)

167	Alte împrumuturi și datorii asimilate (P)

168	Dobânzi aferente împmmuturilor și datoriilor asimilate

1681.	Dobânzi aferente împmmuturilor din emisiuni de obligațiuni (P)

1682.	Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung (P)

1685.	Dobânzi aferente datoriilor fata de entitățile afiliate (P)

1686.	Dobânzi aferente datoriilor fata de entitățile de care compania este legată prin interese de participare (P)

1687.	Dobânzi aferente altor împrumuturi și datorii asimilate (P)

169	Prime privind rambursarea obligațiunilor (A)

CLASA 2 CONTURI DE IMOBILIZĂRI

20 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

201 Cheltuieli de constituire (A)

203 Cheltuieli de dezvoltare (A)

205 Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare (A)

165

Elemente de contabilitate

207	Fond comercial

2071 Fond comercial pozitiv (A)

2075 Fond comercial negativ (P)

208	Alte imobilizări necorporale (A)

21	IMOBILIZĂRI CORPORALE

211	Terenuri și amenajări de terenuri (A)

2111.	Terenuri

2112.	Amenajări de terenuri

212	Construcții (A)

213	Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații

2131.	Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru) (A)

2132.	Aparate și instalații de măsurare, control și reglare (A)

2133.	Mijloace de transport (A)

2134.	Animale și plantații (A)

214	Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale (A)

22	IMOBILIZĂRI CORPORALE ÎN CURS DE APROVIZIONARE

223	Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații în curs de aprovizionare (A)

224	Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale în curs de aprovizionare (A)

23	IMOBILIZĂRI ÎN CURS ȘI AVANSURI PENTRU IMOBILIZĂRI

231	Imobilizări corporale în curs de execuție(A)

232	Avansuri acordate pentru imobilizări corporale (A)

233	Imobilizări necorporale în curs de execuție (A)

234	Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale (A)

26 IMOBILIZĂRI FINANCIARE

261 Acțiuni deținute la entitățile afiliate (A)

263	Interese de participare (A)

166

Elemente de contabilitate

264	Titluri puse în echivalență (A)

265	Alte titluri imobilizate (A)

267 Creanțe imobilizate

2671.	Sume datorate de entitățile afiliate (A)

2672.	Dobânda aferenta sumelor datorate de entitățile afiliate (A)

2673.	Creanțe legate de interesele de participare (A)

2674.	Dobânda aferentă creanțelor legate de interesele de participare (A)

2675.	împrumuturi acordate pe termen lung (A)

2676.	Dobânda aferenta împrumuturilor acordate pe termen lung (A)

2678.	Alte creanțe imobilizate (A)

2679.	Dobânzi aferente altor creanțe imobilizate (A)

269 Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare

2691.	Vărsăminte de efectuat privând acțiunile deținute la entitățile afiliate (P)

2692.	Vărsăminte de efectuat privând interesele de participare (P)

2693.	Vărsăminte de efectuat pentru alte imobilizări financiare (P)

28	AMORTIZĂRI PRIVIND IMOBILIZĂRILE

280	Amortizări privind imobilizările necorporale

2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire (P)

2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare (P)

2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale, drepturilor și activelor similare (P)

2807.	Amortizarea fondului comercial(P)

2808.	Amortizarea altor imobilizări necorporale (P)

281	Amortizări privind imobilizările corporale

2811.	Amortizarea amenajărilor de terenuri (P)

167

Elemente de contabilitate

2812.	Amortizarea construcțiilor (P)

2813.	Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor (P)

2814.	Amortizarea altor imobilizări corporale (P)

29	AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZĂRILOR

290	Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale

2903. Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare (P)

2905. Ajustări pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale,

drepturilor și activelor similare (P)

2907.	Ajustări pentru deprecierea fondului comercial (P)

2908.	Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări necorporale (P)

291	Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale

2911.	Ajustări pentru deprecierea terenurilor și amenajărilor de terenuri (P)

2912.	Ajustări pentru deprecierea construcțiilor (P)

2913.	Ajustări pentru deprecierea instalațiilor, mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor (P)

2914.	Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări corporale (P)

293 Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuție

2931. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale în curs de execuție (P)

2933. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuție (P)

296 Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare

2961.	Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la entitățile afiliate (P)

168

Elemente de contabilitate

2962.	Ajustări pentru pierderea de valoare a intereselor de participare (P)

2963.	Ajustări pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate (P)

2964.	Ajustări pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entitățile afiliate (P)

2965.	Ajustări pentru pierderea de valoare a creanțelor legate de interesele de participare (P)

2966.	Ajustări pentru pierderea de valoare a împrumuturilor acordate pe termen lung (P)

2968. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor creanțe imobilizate (P)

CLASA 3 CONTURI DE STOCURI ȘI PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE

30	STOCURI DE MATERII ȘI MATERIALE

301	Materii prime (A)

302	Materiale consumabile

3021.	Materiale auxiliare (A)

3022.	Combustibili (A)

3023.	Materiale pentru ambalat (A)

3024.	Piese de schimb (A)

3025.	Semințe și materiale de plantat (A)

3026.	Furaje (A)

3028. Alte materiale consumabile (A)

303	Materiale de natura obiectelor de inventar (A)

308 Diferențe de preț la materii prime și materiale (A/P)

169

Elemente de contabilitate

32	STOCURI ÎN CURS DE APROVIZIONARE

321	Materii prime în curs de aprovizionare (A)

322	Materiale consumabile în curs de aprovizionare (A)

323	Materiale de natura obiectelor de inventar în curs de aprovizionare (A)

326	Animale în curs de aprovizionare (A)

327	Mărfuri în curs de aprovizionare (A)

328	Ambalaje în curs de aprovizionare (A)

33	PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE

331	Produse în curs de execuție (A)

332	Servicii în curs de execuție (A)

34	PRODUSE

341 Semifabricate (A)

345	Produse finite (A)

346	Produse reziduale (A)

348 Diferențe de preț la produse (A/P)

35	STOCURI AFLATE LA TERȚI

351 Materii și materiale aflate la terți (A)

354 Produse aflate la terți (A)

356	Animale aflate la terți (A)

357	Mărfuri aflate la terți (A)

358	Ambalaje aflate la terți (A)

36	ANIMALE

361 Animale și păsări (A)

368 Diferențe de preț la animale și păsări (A/P)

37	MĂRFURI

371 Mărfuri (A)

378 Diferențe de preț la mărfuri (A/P)

38	AMBALAJE

381 Ambalaje (A)

388 Diferențe de preț la ambalaje (A/P)

170

Elemente de contabilitate

39	AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR ȘI PRODUCȚIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE

391	Ajustări pentru deprecierea materiilor prime (P)

392	Ajustări pentru deprecierea materialelor

3921.	Ajustări pentru deprecierea materialelor consumabile (P)

3922.	Ajustări pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar (P)

393	Ajustări pentru deprecierea producției în curs de execuție (P)

394	Ajustări pentru deprecierea produselor

3941. Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor (P)

3945.	Ajustări pentru deprecierea produselor finite (P)

3946.	Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale (P)

395	Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terți

3951.	Ajustări pentru deprecierea materiilor și materialelor aflate la terți (P)

3952.	Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor aflate la terți (P)

3953.	Ajustări pentru deprecierea produselor finite aflate la terți (P)

3954.	Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale aflate la terți (P)

3956.	Ajustări pentru deprecierea animalelor aflate la terți (P)

3957.	Ajustări pentru deprecierea mărfurilor aflate la terți (P)

3958.	Ajustări pentru deprecierea ambalajelor aflate la terți (P)

396	Ajustări pentru deprecierea animalelor (P)

397	Ajustări pentru deprecierea mărfurilor (P)

398	Ajustări pentru deprecierea ambalajelor (P)

171

Elemente de contabilitate

CLASA 4 CONTURI DE TERȚI

40	FURNIZORI ȘI CONTURI ASIMILATE

401 Furnizori (P)

403	Efecte de plătit (P)

404	Furnizori de imobilizări (P)

405	Efecte de plătit pentru imobilizări (P)

408	Furnizori - facturi nesosite (P)

409	Furnizori - debitori

4091.	Furnizori - debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor (A)

4092.	Furnizori - debitori pentru prestări de servicii (A)

41	CLIENȚI ȘI CONTURI ASIMILATE

411 Clienți

4111. Clienți (A)

4118. Clienți incerți sau în litigiu (A)

413 Efecte de primit de la Clienți (A)

418	Clienți - facturi de întocmit (A)

419	Clienți - creditori (P)

42	PERSONAL ȘI CONTURI ASIMILATE

421 Personal - salarii datorate (P)

423	Personal - ajutoare materiale datorate (P)

424	Prime reprezentând participarea personalului la profit (P)

425	Avansuri acordate personalului (A)

426	Drepturi de personal neridicate (P)

427	Rețineri din salarii datorate terților (P)

428	Alte datorii și creanțe în legătură cu personalul

4281.	Alte datorii în legătură cu personalul (P)

4282.	Alte creanțe în legătură cu personalul (A)

43	ASIGURĂRI SOCIALE, PROTECȚIA SOCIALA ȘI CONTURI ASIMILATE

172

Elemente de contabilitate

431 Asigurări sociale

4311.	Contribuția unității la asigurările sociale (P)

4312.	Contribuția personalului la asigurările sociale (P)

4313.	Contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate (P)

4314.	Contribuția angajaților pentru asigurările sociale de sănătate (P)

437	Ajutor de șomaj

4371.	Contribuția unității la fondul de șomaj (P)

4372.	Contribuția personalului la fondul de șomaj (P)

438	Alte datorii și creanțe sociale

4381.	Alte datorii sociale (P)

4382.	Alte creanțe sociale (A)

44	BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE ȘI CONTURI ASIMILATE

441	Impozitul pe profit/venit

4411. Impozitul pe profit (P)

4418. Impozitul pe venit (P)

442	Taxa pe valoarea adăugată

4423.	Taxa pe valoarea adăugată de plata (P)

4424.	Taxa pe valoarea adăugată de recuperat (A)

4426.	Taxa pe valoarea adăugată deductibila (A)

4427.	Taxa pe valoarea adăugată colectata (P)

4428.	Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă (A/P)

444	Impozitul pe venituri de natura salariilor (P)

445	Subvenții

4451.	Subvenții guvernamentale (A)

4452.	împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții (A)

4458. Alte sume primite cu caracter de subvenții (A)

446	Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate (P)

173

Elemente de contabilitate

447	Fonduri speciale - taxe și vărsăminte asimilate (P)

448	Alte datorii și creanțe cu bugetul statului

4481.	Alte datorii fata de bugetul statului (P)

4482.	Alte creanțe privind bugetul statului (A)

45	GRUP ȘI ACȚIONARI/ASOCIAȚI

451 Decontări între entitățile afiliate

4511. Decontări între entitățile afiliate (A/P)

4518. Dobânzi aferente decontărilor între entitățile afiliate (A/P)

453 Decontări privind interesele de participare

4531. Decontări privind interesele de participare (A/P)

4538. Dobânzi aferente decontărilor privind interesele de participare (A/P)

455	Sume datorate acționarilor/asociaților

4551. Acționari/asociați - conturi curente (P)

4558. Acționari/asociați - Dobânzi la conturi curente (P)

456	Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul (A/P)

457	Dividende de plata (P)

458	Decontări din operații în participație

4581.	Decontări din operații în participație - pasiv (P)

4582.	Decontări din operații în participație - activ (A)

46	DEBITORI ȘI CREDITORI DIVERȘI

461	Debitori diverși (A)

462	Creditori diverși (P)

47	CONTURI DE SUBVENȚII, REGULARIZARE ȘI ASIMILATE

471	Cheltuieli înregistrate în avans (A)

472	Venituri înregistrate în avans (P)

473	Decontări din operații în curs de clarificare (A/P)

475 Subvenții pentru investiții

4751.	Subvenții guvernamentale pentru investiții (P)

4752.	împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții

174

Elemente de contabilitate

pentru investiții (P)

4753.	Donații pentru investiții (P)

4754.	Plusuri de inventar de natura imobilizărilor (P)

4758. Alte sume primite cu caracter de subvenții pentru investiții (P)

48	DECONTĂRI ÎN CADRUL UNITĂȚII

481	Decontări între unitate și subunități (A/P)

482	Decontări între subunități (A/P)

49	AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA CREANȚELOR

491 Ajustări pentru deprecierea creanțelor - Clienți (P)

495	Ajustări pentru deprecierea creanțelor-Decontări în cadrul grupului și cu acționarii/asociații(P)

496	Ajustări pentru deprecierea creanțelor - debitori diverși (P)

CLASA 5 CONTURI DE TREZORERIE

50	INVESTIȚII PE TERMEN SCURT

501 Acțiuni deținute la entitățile afiliate (A)

505	Obligațiuni emise și răscumpărate (A)

506	Obligațiuni (A)

508	Alte investiții pe termen scurt și creanțe asimilate

5081. Alte titluri de plasament (A)

5088. Dobânzi la obligațiuni și titluri de plasament (A)

509	Vărsăminte de efectuat pentru investiții le pe termen scurt

5091.	Vărsăminte de efectuat pentru acțiuni le deținute la entitățile afiliate (P)

5092.	Vărsăminte de efectuat pentru alte investiții pe termen scurt (P)

51	CONTURI LA BĂNCI

511 Valori de încasat

5112.	Cecuri de încasat (A)

175

Elemente de contabilitate

5113.	Efecte de încasat (A)

5114.	Efecte remise spre scontare (A)

512 Conturi curente la bănci

5121. Conturi la bănci în lei (A)

5124.	Conturi la bănci în valuta (A)

5125.	Sume în curs de decontare (A)

518	Dobânzi

5186.	Dobânzi de plătit (P)

5187.	Dobânzi de încasat (A)

519	Credite bancare pe termen scurt

5191.	Credite bancare pe termen scurt (P)

5192.	Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadenta (P)

5193.	Credite externe guvernamentale (P)

5194.	Credite externe garantate de stat (P)

5195.	Credite externe garantate de bănci (P)

5196.	Credite de la trezoreria statului (P)

5197.	Credite interne garantate de stat (P)

5198.	Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt (P)

53	CASA

531	Casa

5311. Casa în lei (A)

5314. Casa în valuta (A)

532	Alte valori

5321.	Timbre fiscale și poștale (A)

5322.	Bilete de tratament și odihna (A)

5323.	Tichete și bilete de călătorie (A)

5328. Alte valori (A)

54	ACREDITIVE

541 Acreditive

5411.	Acreditive în lei (A)

176

Elemente de contabilitate

5412.	Acreditive în valuta (A)

542 Avansuri de trezorerie (A)

58	VIRAMENTE INTERNE

581 Viramente interne (A/P)

59	AJUSTĂRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE

591 Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiuni lor deținute la entitățile afiliate (P)

595	Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor emise și răscumpărate (P)

596	Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor (P)

598 Ajustări pentru pierderea de valoare a altor investiții pe termen scurt și creanțe asimilate (P)

CLASA 6 CONTURI DE CHELTUIELI

60	CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE

601	Cheltuieli cu materiile prime

602	Cheltuieli cu materialele consumabile

6021.	Cheltuieli cu materialele auxiliare

6022.	Cheltuieli privind combustibilii

6023.	Cheltuieli privind materialele pentru ambalat

6024.	Cheltuieli privind piesele de schimb

6025.	Cheltuieli privind semințele și materialele de plantat

6026.	Cheltuieli privind furajele

6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile

603	Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar

604	Cheltuieli privind materialele nestocate

605	Cheltuieli privind energia și apa

606	Cheltuieli privind animalele și pasările

607	Cheltuieli privind mărfurile

177

Elemente de contabilitate

608	Cheltuieli privind ambalajele

609	Reduceri comerciale primite

61	CHELTUIELI CU SERVICIILE EXECUTATE DE TERȚI

611	Cheltuieli cu întreținerea și reparațiile

612	Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile

613	Cheltuieli cu primele de asigurare

614	Cheltuieli cu studiile și cercetările

62	CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERȚI

621	Cheltuieli cu colaboratorii

622	Cheltuieli privind comisioanele și onorariile

623	Cheltuieli de protocol, reclama și publicitate

624	Cheltuieli cu transportul de bunuri și personal

625	Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări

626	Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații

627	Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate

628	Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți

63	CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE ȘI VĂRSĂMINTE ASIMILATE

635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate

64	CHELTUIELI CU PERSONALUL

641	Cheltuieli cu salariile personalului

642	Cheltuieli cu óchetele de masa acordate salariaților

643	Cheltuieli cu primele reprezentând participarea personalului la profit

644	Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii

645	Cheltuieli privind asigurările și protecția sociala

6451.	Contribuția unității la asigurările sociale

6452.	Contribuția unității pentru ajutorul de șomaj

6453.	Contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate

6456.	Contribuția unității la schemele de pensii facultative

178

Elemente de contabilitate

6457.	Contribuția unității la primele de asigurare voluntara de sănătate

6458.	Alte cheltuieli privind asigurările și protecția socială

65	ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE

652 Cheltuieli cu protecția mediului înconjurător

654 PIERDERI DIN CREANȚE ȘI DEBITORI DIVERȘI

658 Alte cheltuieli de exploatare

6581.	Despăgubiri, amenzi și penalități

6582.	Donații acordate

6583.	Cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital

6588. Alte cheltuieli de exploatare

66	CHELTUIELI FINANCIARE

663	Pierderi din creanțe legate de participații

664	Cheltuieli privind investiții le financiare cedate

6641.	Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate

6642.	Pierderi din investiții le pe termen scurt cedate

665	Cheltuieli din diferențe de curs valutar

666	Cheltuieli privind dobânzile

667	Cheltuieli privind sconturile acordate

668	Alte cheltuieli financiare

67	CHELTUIELI EXTRAORDINARE

671 Cheltuieli privind calamitățile și alte evenimente extraordinare

68	CHELTUIELI CU AMORTIZĂRILE, PROVIZIOANELE ȘI AJUSTĂRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE

681 Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere

6811.	Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor

6812.	Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

179

Elemente de contabilitate

6813.	Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor

6814.	Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante

686 Cheltuieli financiare privind amortizările și ajustările pentru pierdere de valoare

6863.	Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare

6864.	Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a activelor circulante

6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligațiunilor

69	CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT ȘI ALTE IMPOZITE

691 Cheltuieli cu impozitul pe profit

698 Cheltuieli cu impozitul pe venit și cu alte impozite care nu apar în elementele de mai sus

CLASA 7 CONTURI DE VENITURI

70	CIFRA DE AFACERI NETA

701	Venituri din vânzarea produselor finite

702	Venituri din vânzarea semifabricatelor

703	Venituri din vânzarea produselor reziduale

704	Venituri din servicii prestate

705	Venituri din studii și cercetări

706	Venituri din redevențe, locații de gestiune și chirii

707	Venituri din vânzarea mărfurilor

708	Venituri din activități diverse

709	Reduceri comerciale acordate

71	VENITURI AFERENTE COSTULUI PRODUCȚIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE

180

Elemente de contabilitate

711	Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

712	Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuție

72	Venituri din producția de imobilizări

721	Venituri din producția de imobilizări necorporale

722	Venituri din producția de imobilizări corporale

74	VENITURI DIN SUBVENȚII DE EXPLOATARE

741 Venituri din subvenții de exploatare

7411.	Venituri din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri

7412.	Venituri din subvenții de exploatare pentru materii prime și materiale consumabile

7413.	Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli exteme

7414.	Venituri din subvenții de exploatare pentru plata personalului

7415.	Venituri din subvenții de exploatare pentru asigurări și protecție socială

7416.	Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare

7417.	Venituri din subvenții de exploatare aferente altor venituri

7418.	Venituri din subvenții de exploatare pentru dobânda datorata

75	ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE

754 Venituri din creanțe reactivate și debitori diverși

758 Alte venituri din exploatare

7581.	Venituri din despăgubiri, amenzi și penalități

7582.	Venituri din donații primite

7583.	Venituri din vânzarea activelor și alte operații de capital

7584.	Venituri din subvenții pentru investiții

7588. Alte venituri din exploatare

181

Elemente de contabilitate

76	VENITURI FINANCIARE

761	Venituri din imobilizări financiare

7611. Venituri din acțiuni deținute la entitățile afiliate

7613. Venituri din interese de participare

762	Venituri din investiții financiare pe termen scurt

763	Venituri din creanțe imobilizate

764	Venituri din investiții financiare cedate

7641.	Venituri din imobilizări financiare cedate

7642.	Câștiguri din investiții pe termen scurt cedate

765	Venituri din diferențe de curs valutar

766	Venituri din dobânzi

767	Venituri din sconturi obținute

768	Alte venituri financiare

77.	VENITURI EXTRAORDINARE

771 Venituri din subvenții pentru evenimente extraordinare și altele similare

78.	VENITURI DIN PROVIZIOANE ȘI AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIERE SAI PIERDERE DE VALOARE

781 Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere privind activitatea de exploatare

7812.	Venituri din provizioane

7813.	Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor

7814.	Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante

7815.	Venituri din fondul comercial negativ

786 Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare

7863.	Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare

7864.	Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a activelor circulante

CLASA 8 - CONTURI SPECIALE

182

Elemente de contabilitate

80. CONTURI ÎN AFARA BILANȚULUI

801.	Angajamente acordate

8011. Giruri și garanții acordate

8018. Alte angajamente acordate

802.	Angajamente primite

8021. Giruri și garanții primite

8028. Alte angajamente primite

803.	Alte conturi în afara bilanțului

8031.	Imobilizări corporale luate cu chirie

8032.	Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare

8033.	Valori materiale primite în păstrare sau custodie

8034.	Debitori scoși din activ, urmăriți în continuare

8035.	Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință

8036.	Redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii asimilate

8037.	Efecte scontate neajunse la scadență

8038.	Bunuri publice primite în administrare, concesiune și cu chirie

8039.	Alte valori în afara bilanțului

804.	Amortizarea aferentă gradului de neutilizare a mijloacelor fixe

8045. Amortizarea aferentă gradului de neutilizare a mijloacelor fixe

805.	Dobânzi aferente contractelor de leasing și altor contracte asimilate, neajunse la scadență

8051.	Dobânzi de plătit

8052.	Dobânzi de încasat

806.	Certificate de emisii de gaze cu efect de seră

807.	Active contingente

808.	Datorii contingente

89.	BILANȚ

891.	Bilanț de deschidere

183

Elemente de contabilitate

892.	Bilanț de închidere

CLASA 9 - CONTURI DE GESTIUNE

90.	DECONTĂRI INTERNE

901.	Decontări interne privind cheltuielile

902.	Decontări interne privind producția obținută

903.	Decontări interne privind diferențele de preț

92.	CONTURI DE CALCULAȚIE

921.	Cheltuielile activității de bază

922.	Cheltuielile activităților auxiliare

923.	Cheltuieli indirecte de producție

924.	Cheltuieli generale de administrație

925.	Cheltuieli de desfacere

93.	COSTUL PRODUCȚIEI

931. Costul producției obținute

933. Costul producției în curs de execuție

7.3.2.	Analiza și funcționarea principalelor categorii de conturi

Analiza unui cont se efectuează prin prisma elementelor pe care le reprezintă, a tipului de cont (de activ sau pasiv), a regulilor de funcționare și a operațiunilor patrimoniale care pot afecta patrimoniul, veniturile sau cheltuielile. Astfel, se vor prezenta principalele valori care se înscriu în debitul și creditul diferitelor categorii de conturi, grupate după cum urmează: conturi de imobilizări corporale și necorporale, conturi de stocuri, conturi de creanțe, conturi de investiții financiare, conturi de disponibilități bănești, conturi de avansuri de trezorerie, conturi de alte valori, conturi de amortizări, conturi de diferențe de preț la stocuri, conturi de provizioane pentru deprecieri și pentru riscuri și cheltuieli, conturi de datorii, conturi de capital, conturi de rezerve, conturi de prime legate de capital, conturi de

184

Elemente de contabilitate

venituri, conturi de cheltuieli, contul de profit și pierderi și contul de repartizare a profitului.

Conturile de imobilizări corporale și necorporale

Conturile de imobilizări corporale și necorporale sunt conturi de activ și încep să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu intrările de imobilizări prin cumpărare, donații, aport la capital, etc., și se creditează cu ieșirile de imobilizări prin casare sau scoatere din evidență, vânzare, etc. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final debitor care reflectă valoarea imobilizărilor existente în patrimoniu.

Debit	Imobilizări corporale/necorporale	Credit

Intrări de imobilizări prin:	Ieșiri de imobilizări prin:
■ cumpărare	■ casare / scoatere din
■ donație	evidență
■ aport la capital, etc.	■ vânzare, etc.

Conturile de stocuri

Conturile de stocuri sunt conturi de activ și încep să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu intrările de stocuri prin cumpărare, producție proprie, aport la capital, etc., și se creditează cu ieșirile de stocuri prin consum, vânzare, declasare, etc. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final debitor care reflectă valoarea stocurilor existente în patrimoniu.

Debit	Stocuri	Credit

Intrări de stocuri prin:	Ieșiri de stocuri prin:
■ cumpărare	■ consum
■ producție proprie	■ vânzare
■ donație	■ declasare
■ aport la capital, etc.	■ etc.

185

Elemente de contabilitate

Conturile de creanțe

Conturile de creanțe sunt conturi de activ și încep să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu valoarea creanțelor constatate prin facturare sau alte acte de comerț sau prin operațiuni de capital și se creditează cu încasările, compensările și alte diminuări de creanțe. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final debitor care reflectă valoarea creanțelor de încasat sau recuperat de la terți.

Debit

Constatarea creanțelor prin:

■	facturare

■	alte acte de comerț

■	operațiuni de capital

Credit

Valoarea creanțelor încasate sau anulate prin alte operațiuni

Creanțe

Conturile de investiții financiare

-

Conturile de investiții financiare sunt conturi de activ și încep să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu intrările de investiții financiare prin achiziția de pe piața de capital, donații, aport la capital, etc., și se creditează cu ieșirile de investiții financiare prin vânzare, anulare etc. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final debitor care reflectă valoarea portofoliului de investiții financiare pe termen scurt existente în patrimoniu.

Debit	Investii	ii financiare	Credit
Intrări	de investiții financiare	Ieșiri de investiții	financiare
prin:		prin:
■	achiziție	■ vânzare
■	aport la capital etc.	■ anulare etc.

186

Elemente de contabilitate

Conturile de disponibilități bănești

- ./

Conturile de disponibilități bănești sunt conturi de activ și încep să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu încasările prin conturile deschise la bănci sau în numerar și se creditează plățile efectuate prin bancă sau în numerar. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final debitor care reflectă valoarea numerarului deținut de întreprindere.

Debit	Disponibilități bănești	Credit

Încasările prin bancă sau în Plățile prin bancă sau în numerar numerar

Conturile de avansuri de trezorerie

-	у

Contul de avansuri de trezorerie este un cont de activ care începe să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu valoarea avansurilor acordate și se creditează cu valoarea avansurilor justificate. La finele exercițiului financiar poate prezenta numai sold final debitor care reflectă valoarea avansurilor de trezorerie acordate și nejustificate.

Debit	Avansuri de trezorerie	Credit

Acordarea de avansuri de Justificarea avansurilor de trezorerie	trezorerie

Conturile de alte valori de trezorerie

-	у

Conturile de alte valori de trezorerie sunt conturi de activ care încep să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu valoarea timbrelor fiscale și poștale, biletelor de odihnă și tratament, etc., achiziționate și se creditează cu valoarea consumului sau utilizării acestor valori. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final debitor care reflectă

187

Elemente de contabilitate

valorile de trezorerie achiziționate și neutilizate.

Debit	Alte valori	Credit

Achiziție de		Consumul sau utilizarea altor
■ Timbre fiscale		valori
■ Bilete de odihnă	Și
tratament
■ Tichete de masă, etc.

Conturile de amortizări

Conturile de amortizări sunt conturi de pasiv și încep să funcționeze prin a se credita. Se creditează cu valoarea amortizărilor calculate în cursul exercițiului financiar și se debitează cu valoarea amortizărilor aferente ieșirilor de imobilizări. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final creditor care reflectă valoarea amortizării cumulate a imobilizărilor corporale și necorporale.

Debit

Amortizarea imobilizărilor corporale și necorporale

Amortizarea aferentă ieșirilor de Amortizarea imobilizări

Credit

calculată în

cursul exercițiului

Conturile de diferențe de preț la stocuri

Conturile de diferențe de preț la stocuri (cu excepția adaosului comercial) sunt conturi de activ și încep să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu diferențele de preț colectate în cursul exercițiului financiar și se creditează cu diferențele de preț repartizate în cursul exercițiului. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final debitor care reflectă valoarea diferențelor de preț nerepartizate aferente stocurilor.

Debit	Diferențe de preț la stocuri	Credit

188

Elemente de contabilitate

Valoarea diferențelor de preț aferente intrărilor de stocuri

Valoarea diferențelor de preț aferente ieșirilor de stocuri

Conturile de adaos comercial

■

Contul de adaos comercial (diferență de preț la mărfuri) este un cont de pasiv și începe să funcționeze prin a se credita. Se creditează cu valoarea adaosului comercial calculat în cursul exercițiului financiar și se debitează cu valoarea adaosului comercial aferent ieșirilor de mărfuri. La finele exercițiului financiar poate prezenta numai sold final creditor care reflectă valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor aflate în stoc.

Debit	Adaosul comercial	Credit

Adaosul comercial aferent Adaosul	comercial aferent

mărfurilor vândute	intrărilor de mărfuri

Conturile de provizioane și ajustări pentru

-

Conturile de provizioane și ajustări pentru depreciere sunt conturi de pasiv și încep să funcționeze prin a se credita. Se creditează cu valoarea provizioanelor/ajustărilor pentru depreciere constituite în cursul exercițiului financiar și se debitează cu diminuările sau anulările de provizioane/ajustări pentru depreciere. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final creditor care reflectă valoarea provizioanelor/ajustărilor pentru depreciere constituite la finele exercițiului financiar.

Debit Provizioane și ajustări pentru deprecieri Credit

Valoarea provizioanelor Valoarea provizioanelor anulate și a diminuărilor de constituite și a majorărilor de provizioane	provizioane

Conturile de datorii

189

Elemente de contabilitate

Conturile de datorii sunt conturi de pasiv și încep să funcționeze prin a se credita. Se creditează cu valoarea datoriilor înregistrate în cursul exercițiului financiar și se debitează cu valoarea datoriilor achitate sau lichidate în cursul exercițiului. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final creditor care reflectă valoarea datoriilor rămase de achitat.

Debit

Datorii

Credit

Valoarea datoriilor achitate sau diminuate prin alte operațiuni

Majorarea datoriilor prin achiziții cu plata ulterioară sau alte operațiuni

Conturile de capital

-	_J

Conturile de capital sunt conturi de pasiv și încep să funcționeze prin a se credita. Se creditează cu valoarea capitalului subscris - vărsat sau nevărsat - și se debitează cu diminuările de capital. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final creditor care reflectă valoarea capitalului subscris vărsat și nevărsat.

Debit

Capital social

Credit

Valoarea diminuărilor de capital

Valoarea capitalului subscris -vărsat sau nevărsat

Conturile de re~erve

Conturile de rezerve sunt conturi de pasiv și încep să funcționeze prin a se credita. Se creditează cu valoarea rezervelor constituite în cursul exercițiului și se debitează cu valoarea rezervelor utilizate. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final creditor care reflectă valoarea rezervelor constituite.

Debit	Rezerve	Credit

Valoarea rezervelor utilizate | Valoarea rezervelor constituite

190

Elemente de contabilitate

pentru acoperirea pierderilor, majorarea capitalului social etc.

pe seama profitului net

Conturile de prime legate de capital

-

Conturile de prime legate de capital sunt conturi de pasiv și încep să funcționeze prin a se credita. Se creditează cu valoarea primelor rezultate în urma majorărilor de capital și se debitează cu valoarea primelor transferate la capital social sau la rezerve. La finele exercițiului financiar pot prezenta numai sold final creditor care reflectă valoarea primelor neutilizate.

Debit	Prime legate de capital	Credit

Valoarea primelor de capital Valoarea primelor rezultate încorporate în ca-pitalul social din operațiuni de majorare a sau transferate la rezerve capitalului social

Contul de profit și pierderi

Contul de profit și pierderi este un cont bifuncțional, care colectează în credit soldul conturilor de venituri, iar în debit soldul conturilor de cheltuieli. La finele exercițiului financiar poate prezenta fie sold creditor, care înseamnă profit, fie sold debitor, care înseamnă pierdere.

Debit	Profit și pierdere	Credit

Cheltuieli	| Venituri

Conturile de cheltuieli

Conturile de cheltuieli sunt asimilate conturilor de activ și încep să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu valoarea cheltuielilor efectuate în cursul exercițiului și se creditează cu valoarea cheltuielilor transferate la rezultatul exercițiului. La finele exercițiului nu prezintă sold final.

191

Elemente de contabilitate

Debit

Cheltuieli

Credit

Cheltuieli rezultate din:

■	consumuri

■	cumpărări de servicii

■	salarii și contribuții

închiderea conturilor de cheltuieli prin contul de profit și pierdere

asupra acestora

■ impozite și taxe, etc.

Conturile de venituri

Conturile de venituri sunt asimilate conturilor de pasiv și încep să funcționeze prin a se credita. Se creditează cu valoarea veniturilor realizate în cursul exercițiului și se creditează cu valoarea veniturilor transferate la rezultatul exercițiului. La finele exercițiului nu prezintă sold final.

Debit

Venituri

Credit

închiderea conturilor de venituri prin contul de profit și pierdere

Venituri rezultate din :

■	vânzări

■	subvenții

■	alte operațiuni

Contul de repartizare a profitului

Contul de repartizare a profitului este un cont de activ care începe să funcționeze prin a se debita. Se debitează cu profitul net repartizat pe destinații în exercițiul financiar curent și se creditează cu profitul net repartizat în exercițiul financiar precedent și decontat după aprobarea situațiilor financiare anuale. La finele exercițiului financiar poate prezenta numai sold final debitor care reflectă valoarea profitului repartizat la finele exercițiului financiar.

Debit	Repartizarea profitului	Credit

Profitul net repartizat pe Profitul net repartizat în exer-cițiul destinații în exercițiul financiar precedent decon-tat după financiar curent	aprobarea situațiilor financiare

192

Elemente de contabilitate

I anuale

7.4.	îndrumător pentru autoverificare

Rezumat:

•	planul de conturi cuprine 9 clase de conturi,

structurate astfel:

o clasele 1-5 cuprind conturi bilanțiere;

o clasele 6 și 7 cuprind conturi de rezultate;

o clasa 8 cuprinde conturi speciale (extrabilanțiere);

o clasa 9 cuprinde conturi de getiune;

•	conturile care consemnează amortizarea imobilizărilor necorporale și corporale se găsesc în Planul de conturi general al agenților economici în Clasa 2 „Imobilizări”, grupa 28;

•	conturile reprezentând ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare se găsesc la sfârșitul fiecărei clase de conturi la care se referă deprecierea (de exemplu: în clasa

2.	grupa 29 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor”: în clasa 3, grupa 39 „Ajustări pentru deprecierea stocurilor” etc.):

•	elementele rectificative ale pasivelor se găsesc în clasa 1 de conturi, având în simbolul contului cifra 9 la sfârșit, astfel: 109 „Acțiuni proprii'', 129 „Repartizarea profitului”, 169 „Prime privind rambursarea obligațiunilor”;

•	diferențele de preț la stocuri se găsesc în clasa 3, la sfârșitul fiecărei grupe de stoc la care se referă, având în simbolul contului cifra 8 la sfârșit (de exemplu: 308 „Diferențe de preț la materii prime și materiale”, 348 „Diferențe de preț la produse” etc.);

193

Elemente de contabilitate

• în clasa 4 de conturi sunt reprezentate relațiile cu terții, fiecare grupă de conturi reprezentând o categorie de terți (de exemplu: grupa 40 „Furnizori și conturi asimilate”, grupa 41 „Clienți și conturi asimilate” etc.).

.-----^ Răspundeți la următoarele întrebări:

__^Ζ	1. Câte clase de conturi cuprinde Planul de conturi

Jj z \^_P___Zgeneral al agenților economici? Care sunt clasele de J j conturi bilanțiere? Care sunt clasele de conturi de rezultate? în ce clasă de conturi sunt cuprinse conturile extrabilanțiere? în ce clasă de conturi sunt reprezentate conturile de gestiune?

2. în ce clasă și grupă de conturi sunt reprezentate în Planul de conturi general următoarele elemente:

•	capitalurile proprii;

•	imobilizările necorporale;

•	imobilizările corporale;

•	stocurile;

•	terții;

•	veniturile din exploatare;

•	casa; conturile la bănci;

•	amortizarea imobilizărilor;

•	creditele bancare pe termen scurt;

•	creditele bancare pe termen lung;

•	ajustările pentru deprecierea stocurilor;

•	rezultatul exercițiului;

•	investițiile pe termen scurt;

•	imobilizările financiare;

•	cheltuielile cu personalul;

•	veniturile financiare;

•	cheltuielile financiare;

•	cheltuielile cu lucrările și serviciile executate de

194

Elemente de contabilitate

terți;

•	ajustările pentru deprecierea imobilizărilor;

•	taxa pe valoarea adăugată?

3.	Ce sume se înscriu în creditul contului de adaos comercial?

4.	în ce cazuri se debitează conturile de diferențe de preț la stocuri?

5.	în creditul conturilor reprezentând amortizarea

imobilizărilor corporale și necorporale se înregistrează amortizarea calculată.................................

6.	în debitul conturilor de creanțe se înscriu sume

provenind din...............,	iar în creditul lor valoarea

creanțelor............

7.	Intrările de imobilizări, consemnate în debitul acestor

conturi, provin din:..........................

8.	Ieșirile de imobilizări sunt consemnate în creditul

acestor conturi și au loc în următoarele cazuri:.............................

9.	Stocurile se debitează cu

......................prin:................. și se creditează cu ..................prin.........

10.	Conturile de datorii au înscrise în debit sume

reprezentând:.............................................

11.	Capitalul social subscris vărsat are înscris în partea

de credit.................................................

12.	Contul de profit și pierdere are înscrise în

debit..............și	în credit.................

13.	Conturile de cheltuieli au înscrise în partea de

debit.....................................................

14.	Când se creditează conturile de cheltuieli?

15.	Când se debitează conturile de venituri?

16.	Conturile de venituri au înscrise în partea de

credit....................................................

17.	Repartizarea profitului consemnează în

195

Elemente de contabilitate

debit......................................................

18.	Ce sume se înscriu în creditul contului ..Repartizarea profitului”?

19.	Cu ce sume se debitează conturile de ajustări pentru depreciere și cu ce sume se creditează aceste conturi?

20.	Ce sume se înscriu în creditul conturilor de prime legate de capital?

196

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 8

DUBLA ÎNREGISTRARE A OPERAȚIUNILOR ECONOMICE ȘI CORESPONDENȚA CONTURILOR

8.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: corespondența conturilor, dubla înregistrare, analiza contabilă, document justificativ, cont(uri) debitor (debitoare), cont(uri) creditor (creditoare), sumă(e) debitoare, sumă(e) creditoare,

formulă contabilă, formula contabilă simplă, formulă

contabilă complexă, articol contabil.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

8.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

însușirea noțiunilor de „corespondența conturilor”, „formulă contabilă'' și „articol contabil''; cunoașterea etapelor de analiză contabilă a operațiunilor economice în vederea realizării formulei contabile;

197

Elemente de contabilitate

8.3.	Conținutul unității de învățare

Ce reprezintă corespondența conturilor?

8.3.1.	Considerații generale privind dubla înregistrare și corespondența conturilor

Dubla înregistrare a operațiunilor economice este consecința dublei reprezentări a patrimoniului,

constituindu-se ca o necesitate a consemnării operațiunilor economice sub forma unei corespondențe a două elemente patrimoniale. Astfel, dubla înregistrare a operațiunilor economice presupune înregistrarea oricărei operații economice în cel puțin două conturi, unul care se debitează si altul care se creditează. Legătura dintre contul care se debitează si contul care se creditează poartă denumirea de corespondența conturilor. Prin intermediul dublei înregistrări se consemnează mișcarea și transformarea patrimoniului și se asigură realizarea egalității bilanțiere a activelor cu pasivele patrimoniale.

Corespondența conturilor nu este restrictivă în ce privește conturile care se debitează și creditează, dar are în vedere corespondența numai între conturi bilanțiere și de rezultate, numai între conturi extrabilanțiere și numai între conturi de gestiune internă.

Pentru a stabili relația de corespondență între elementele patrimoniale generată de operațiunile patrimoniale, și pentru

reprezentarea corectă a acestei corespondențe cu ajutorul conturilor și a formulei contabile, contabilitatea utilizează analiza contabilă.

Necesitatea realizării analizei contabile

8.3.2.	Analiza contabilă a operațiunilor economice

In ce constă analiza contabilă?

Analiza contabilă a operațiunilor economice presupune cercetarea fiecărei operațiuni patrimoniale în vederea stabilirii conținutului economic

198

Elemente de contabilitate

al acesteia, al efectelor asupra elementelor patrimoniale (creșteri sau descreșteri) și a modului de transpunere a corespondenței conturilor cu ajutorul formulei contabile.

Etapele realizării analizei contabile

a)	determinarea naturii operației economice;

b)	determinarea efectelor operațiunii economice asupra patrimoniului;

c)	stabilirea conturilor corespondente;

d)	aplicarea regulilor de funcționare a conturilor;

e)	întocmirea formulei contabile.

a)	Determinarea naturii operațiunii

Natura operațiunii economice se stabilește pe baza datelor din documentele justificative care pot consemna operațiuni de vânzări, cumpărări, încasări, plăți, consumuri, producție etc.

în contabilitate nici o operație economică nu poate fi înregistrată fără a fi consemnată într-un document justificativ. "Orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.”29

Documentele justificative corect și complet întocmite sunt fundamentul operațiunilor economice și a înregistrării acestora în contabilitate. întocmirea defectuoasă a acestor documente, atât în cadrul întreprinderii, cât și în afara acesteia, conduce la consemnarea eronată a anumitor operațiuni ceea ce va denatura imaginea fidelă asupra activității întreprinderii.

29 A se vedea Legea contabilității nr. 82/24.12.1991, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 454 din 18/06/2008

199

Elemente de contabilitate

b)	Determinarea efectelor operațiunii economice asupra patrimoniului

în cadrul acestei etape se stabilește tipul de operațiune în care se încadrează operațiunea economică (din cele patru tipuri de operațiuni patrimoniale expuse la bilanț) și se deduc elementele de active sau pasive, de venituri sau cheltuieli, care suferă modificări și sensul acestor modificări (creșteri sau micșorări), precum și a valorilor cu care se modifică aceste elemente.

c)	Stabilirea conturilor corespondente

Funcție de elementele de active sau pasive patrimoniale, de venituri și cheltuieli care suferă modificări se asociază conturile utilizate pentru evidențierea acestora, și se stabilește tipul acestor conturi (de activ sau pasiv).

d)	Aplicarea regulilor de funcționare a conturilor

Se aplică regulile de funcționare a conturilor funcție de tipurile de conturi stabilite, pentru a se stabili conturile care se debitează și conturile care se creditează.

e)	întocmirea formulei contabile

în această etapă pe baza conturilor care se debitează și a conturilor care se creditează se întocmește formula contabilă care cuprinde corespondența dintre aceste conturi și sumele care se vor înscrie în fiecare dintre conturile corespondente.

Sintetizarea analizei contabile

Natura operației economice:
Elemente care se modifică	Sensul modificării Majorareț ÎV Diminuare! 1)	Simbolul și denumirea conturilor	Tipul contului  Activ/  Pasiv	Debitare/  Creditare



200

Elemente de contabilitate

Exemplificarea analizei contabile

Se achită o datorie față de furnizori în valoare de 4.000 lei din disponibilitățile bănești din contul deschis la bancă.

Natura operațiunii economice: Plata datoriei față de furnizori
Elemente care se modifică	Sensul modificării Majorareț î) /Diminuare! J.)	Simbol și denumire conturi	Tipul contului  Activ/  Pasiv	Debitare/  Creditare
Furnizori	;	401 „Furnizori”	Pasiv	Debitare
Conturi la bănci în lei	;	5121 „Conturi la bănci în lei”	Activ	Creditare

8.3.3.	Formula contabilă și articolul contabil

Ce reprezintă formula contabilă? ] Formula contabilă este un procedeu al metodei contabilității cu ajutorul căruia se realizează corespondența conturilor în procesul de consemnare a operațiunilor economice.

Elementele formulei contabile

Elementele formulei contabile sunt :

>	contul debitor/conturile debitoare care reprezintă partea din stânga formulei contabile în care se înscriu contul corespondent sau conturile corespondente care se debitează;

>	contul creditor/conturile creditoare care reprezintă partea din dreapta formulei contabile în care se înscriu contul corespondent sau conturile corespondente care se creditează;

>	semnul “ = ” înscris între contul debitor și contul creditor, semn care are rolul de a evidenția egalitatea dintre sumele cu care se debitează și sumele cu care de creditează conturile în procesul de consemnare a operațiunilor patrimoniale;

>	semnul “%” înscris în fața semnului "=” sau după semnul "=” în

201

Elemente de contabilitate

cazul în care sunt mai multe conturi debitoare sau mai multe conturi creditoare;

>	sumele debitoare care reprezintă sumele cu care se debitează conturile debitoare sau sumele care se înscriu în debitul acestor conturi;

>	sumele creditoare care reprezintă sumele cu care se creditează conturile creditoare sau sumele care se înscriu în creditul acestor conturi.

Clasificarea formulelor contabile

după numărul de conturi corespondente

După numărul de conturi corespondente formulele contabile sunt:

> formule contabile simple care cuprind un singur cont debitor și un singur cont creditor, având forma:

Cont debitor = Cont creditor

Suma debitoare = Suma creditoare

> formule contabile complexe care cuprind fie un singur cont debitor și mai multe conturi creditoare, fie un singur cont creditor și mai multe conturi debitoare, având formele:

Cont debitor

%

Cont creditor 1

Cont creditor 2

Cont creditor n

Suma debitoare =

Suma creditoare 1

Suma creditoare 2

Suma creditoare n

cu condiția ca:

suma creditoare 1 + suma creditoare 2+ .. + suma creditoare n=suma debitoare

%	= Cont creditor

Cont debitor 1

Cont debitor 2

sau

= Suma creditoare

Suma debitoare 1

Suma debitoare 2

Cont debitor n

cu condiția ca:

Suma debitoare n

suma debitoare 1 + suma debitoare 2+ .. + suma debitoare n = suma creditoare

> formule contabile compuse care cuprind mai multe conturi debitoare și mai multe conturi creditoare, având forma:

202

Elemente de contabilitate

%

Cont debitor 1

Cont debitor 2

%

Cont creditor 1

Cont creditor 2

Suma debitoare 1

Suma debitoare 2

Suma creditoare 1

Suma creditoare 2

Cont debitor j

Cont creditor j

Suma debitoare j

Suma creditoare j

Cont debitor n

Suma debitoare n

cu condiția ca:

suma debitoare 1 + suma debitoare 2+ .. + suma debitoare j +...+ suma debitoare n = suma creditoarei + suma creditoare 2 + ... + suma creditoare n

Corectarea formulelor contabile întocmite eronat

Corectarea formulelor contabile întocmite eronat se realizează prin stomarea formulei contabile în

următoarele moduri:

Stornare în roșu

> prin înscrierea aceleiași formule contabile cu sumele cu semnul,,

Formula contabilă eronată:

Cont debitor = Cont creditor Suma debitoare Suma creditoare

Formula de stornare:

Cont debitor = Cont creditor - Suma debitoare - Suma creditoare

203

Elemente de contabilitate

> prin inversarea formulei contabile

Formula contabilă eronată:

Cont debitor = Cont creditor Suma debitoare Suma creditoare

Stornare în negru

Formula de stornare:

Cont creditor = Cont debitor Suma creditoare Suma debitoare

Dezavantaje: generarea de rulaje debitoare și creditoare artificiale care nu reflectă realitatea mișcării și transformării elementelor patrimoniale, de aceea nu se recomandă utilizarea acestui tip de formule contabile.

-;— --;——-----------, Formula contabila împreuna cu

Ce reprezintă articolul contabili . ,	.	..

_£_______________________ datele de identiticare a documentului justificativ (tipul, numărul și data) și explicația descriptivă a operațiunii economice formează articolul contabil.

Structura articolului contabil

Documentul justificativ			Explicația operațiunii	Conturi		Sume
Tip	Număr	Data		Debitoare	Creditoare	Debitoare	Creditoare


Unde se înregistrează articolele contabile?

Articolele contabile se înregistrează cronologic, funcție de data realizării operațiunilor economice pe care le consemnează, în Registrul jurnal, care are structura identică cu structura articolului contabil.

Exemplificare

Continuând exemplul de la analiza contabilă, articolul contabil cu ajutorul

204

Elemente de contabilitate

căruia se consemnează operațiunea patrimonială este următorul:

Documentul justificativ		Explicația operațiunii	Conturi		Sume
Tip	Număr  /Data		Debitoare	Creditoare	Debitoare	Creditoare
Ordin de plată  Extras de cont	23/  12.11.2002 92/  12.11.2007	Plată furnizor “X”	401  “Furnizori”	5121 “Conturi la bănci în lei”	4.000	4.000

8.4.	îndrumător pentru autoverificare

Rezumat:

•	Dubla înregistrare a operațiunilor economice este o consecință a dublei reprezentări a patrimoniului, care. în scopul menținerii egalității între activele și pasivele patrimoniale, necesită consemnarea operațiunilor economice sub forma corespondeței a cel puțin 2 elemente patrimoniale;

•	corespondența conturilor reprezintă legătura între contul care se debitează și contul care se creditează;

•	pentru a stabili conturile corespondente rezultate în urma desfășurării unei operațiuni economice este utilizată analiza contabilă.

•	etapele desfășurării analizei contabile sunt:

o determinarea naturii operațiunii economice;

o determinarea efectelor operațiunii economice asupra patrimoniului;

o stabilirea conturilor corespondente;

o aplicarea regulilor de funcționare a conturilor; o întocmirea formulei contabile;

•	formula contabilă este un procedeu al metodei contabilității cu ajutărul căreia se realizează corespondența conturilor în procesul de consemnare a operațiunilor economice;

•	elementele formulei contabile sunt: contul/conturile debitoare, contul/conturile creditoare, semnul semnul

suma/smnele debitoare, smna/sumele creditoare;

•	funcție de numărul conturilor corespondente, formulele

205

Elemente de contabilitate

contabile sunt: simple, complexe și compuse:

•	corectarea formulelor contabile întocmite eronat se face prin:

o înscrierea aceleiași formule contabile cu sumele cu semnul (denumită și stornare în roșu);

o prin inversarea formulei contabile (denumită și stornare în negru);

•	articolul contabil cuprinde formula contabilă împreună cu datele de identificare a documentului justificativ (tip. număr, dată) și explicația descriptivă a operațiunii;

•	articolele contabile se înscriu în Registrul jurnal în ordinea cronologică a desfășurării operațiunilor economice.

s®

Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Legătura între un cont care se debitează și un cont

care se creditează poartă denumirea de..................

2.	Care sunt etapele realizării analizei contabile?

3.	Care sunt elementele formulei contabile?

4.	Funcție de numărul de conturi corespondente, formulele contabile sunt:..............,...............

Și................

5.	Exemplificați corectarea unei formule contabile eronate prin stornare în negru.

6.	Exemplificați corectarea unei formule contabile eronate prin stornare în roșu.

7.	Articolul contabil cuprinde pe lângă formula

contabilă și...........................................

8.	Articolele contabile sunt consemnate în ordinea cronologică a desfășurării operațiunilor economice în

9.	în ce constă determinarea efectelor operațiunii economice asupra patrimoniului, ca etapă a analizei contabile?

10.	Stabilirea naturii operațiunii economice are la

bază datele din.....................................

206

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 9

OPERAȚIUNI DE CONSTITUIRE A AGENȚILOR ECONOMICI. OPERAȚIUNI PRIVIND ACHIZIȚIILE DE BUNURI ȘI SERVICII

9.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: operațiuni de constituire, operațiuni funcționale, operațiuni cu caracter permanent, operațiuni privind cumpărările de bunuri, lucrări sau servicii, operațiuni de subscriere a capitalului

social, operațiuni de vărsare a capitalului social.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

9.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

cunoașterea documentelor justificative care stau la baza operațiunilor economice;

însușirea conținutului principalelor operațiuni economice care produc modificări în structura patrimoniului agenților economici;

deprinderea modului de înregistrare în contabilitate a operațiunilor de constituire a agenților economici și a operațiunilor privind cumpărările de bunuri, lucrări, servicii și titluri de valoare;

207

Elemente de contabilitate

9.3.	Conținutul unității de învățare

9.3.1.	Aspecte generale privind operațiunile economice

Ce reprezintă operațiunile economice?

Circuitul economic al patrimoniului este reprezentat de mișcările și transformările elementelor patrimo-niale din forma materială în forma bănească, în cazul activelor, și din forma capitalurilor împrumutate în forma capitalurilor proprii, în cazul pasivelor. Aceste mișcări și transformări ale elementelor patrimoniale sunt denumite operațiuni economice.

Clasificarea operațiunilor economice funcție de ciclul de viață al agenților economici

Operațiunile economice specifice ciclului de viață al agenților economici se împart în trei categorii, și anume:

a)	operațiuni de constituire

b)	operațiuni funcționale

bl) operațiuni cu caracter permanent

b2) operațiuni periodice

b3) operațiuni cu caracter intermitent sau aleatoriu

c)	operațiuni de lichidare

9.3.2.	Operațiuni de constituire a agenților economici

Gruparea operațiunilor de constituire a agenților economici

Operațiunile de constituire ale agenților economici cuprind:

a)	operațiunile de subscriere la capitalul social;

b)	operațiunile de vărsare sau depunere a capitalului social subscris;

c)	operațiuni de înregistrare a cheltuielilor de constituire.

208

Elemente de contabilitate

Documente justificative

a)	Operațiuni de subscriere a capitalului social

η Subscrierea la capitalul social al unei „ societăți comerciale se face pe baza actului constitutiv denumit și statutul societății comerciale, și se poate concretiza în aport în natură sub forma: imobilizărilor, stocurilor, titlurilor de participare sau a aportului în numerar sub forma disponibilităților bănești depuse în conturile deschise la bancă.

л Operațiunea de subscriere la capitalul social presupune înființarea unei creanțe față de J acționari sau asociați concomitent cu

stabilirea capitalului social subscris și nevărsat.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

înregistarea

în contabilitate

Creanțe față de acționari = Capital social subscris sau asociați	și nevărsat

b)	Operațiuni de vărsare sau depunere a capitalului social subscris

--------------------;------------------ Vărsarea sau depunerea capitalului Documente justificative----------------· ,	,	· r ,

__________________ J J_________________ social subscris se tace pe baza mai multor documente justificative, funcție de subiectul aportului la capitalul social. Astfel, în cazul aportului depus sub forma disponibilităților bănești în contul deschis la bancă, documentul justificativ va fi extrasul de cont, dacă aportul se face sub forma imobilizărilor, documentul justificativ va fi procesul verbal de recepție; dacă aportul ia forma stocurilor, se va întocmi notă de recepție și constatare a diferențelor.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Depunerea capitalului social presupune diminuarea creanței față de acționari sau asociați concomitent cu majorarea activelor

subscrise: imobilizări, stocuri, titluri de participare sau disponibilități bănești, precum și transformarea capitalului social subscris și nevărsat în capital social vărsat.

209

Elemente de contabilitate

înregistarea

în contabilitate

Active imobilizate Stocuri Creanțe Titluri de participare Disponibilități bănești

Creanțe față de acționari sau asociați

și concomitent

Capital subscris nevărsat = Capital subscris vărsat

c)	Operațiuni de înregistrare a cheltuielilor de constituire

Documente justificative

Constituirea unei societăți comerciale presupune efectuarea unor cheltuieli legate de întocmirea și autentificarea documentelor necesare, înmatricularea societății, obținerea avizelor de funcționare etc., care au la bază facturi fiscale și chitanțe.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Cheltuielile ocazionate de constituirea societății comerciale conduc la majorarea imobilizărilor necorporale pe seama creșterii datoriilor față de acționari sau asociați.

înregistarea

în contabilitate

Cheltuieli de constituire = Datorii față de acționari

sau asociați

Datoriile față de acționari sau asociați se evidențiază cu ajutorul contului 4551 "Acționari/asociați - conturi curente”

210

Elemente de contabilitate

9.3.3.	Operațiuni funcționale cu caracter permanent -operațiuni privind achizițiile sau cumpărările

Considerații generale privind operațiunile funcționale __________________________________> obiectului de activitate al acestora.

Operațiunile funcționale ale agenților economici cuprind operațiunile legate de realizarea Funcție de gradul de rep etiti vitate,

operațiunile funcționale se pot clasifica în:

>	operațiuni cu caracter permanent;

>	operațiuni periodice;

>	operațiuni cu caracter intermitent sau aleatoriu.

Operațiunile cu caracter permanent

Operațiunile cu caracter permanent sunt acele operațiuni economice care se pot realiza în orice perioadă a exercițiului financiar și au caracter repetitiv, fără a avea însă un caracter restrictiv și o perioadă strict determinată de realizare. Din categoria acestor operațiuni fac parte :

>	operațiunile privind achizițiile sau cumpărările;

>	operațiunile privind consumurile interne;

>	operațiunile privind producția proprie;

>	operațiunile privind vânzările;

>	operațiunile privind încasările și plățile	fără numerar;

>	operațiuni privind încasările și plățile cu numerar;

>	operațiuni privind decontarea avansurilor de trezorerie.

Operațiuni privind achizițiile sau cumpărările

a)	Operațiuni privind cumpărările de bunuri

Documente justificative

La baza operațiunilor privind cumpărările de bunuri stau facturile fiscale, completate de

procese verbale de recepție în cazul achiziției de active imobilizate, sau de note de recepție și constatare a diferențelor în cazul achiziției de stocuri.

211

Elemente de contabilitate

Elemente patrimoniale care suferă modificări

în cazul cumpărărilor de bunuri se majorează valoarea elementelor de active corespunzătoare bunurilor achiziționate (imobilizări, stocuri, alte valori etc.) și TVA deductibilă concomitent cu majorarea datoriei față de furnizorii de astfel de bunuri.

înregistarea

în contabilitate

%	=	Furnizori

Active imobilizate	(Furnizori de

imobilizări)

Stocuri

Alte valori de trezorerie

TVA deductibilă

Operațiuni conexe cumpărărilor de stocuri

1)	Colectarea diferențelor de preț aferente stocurilor cumpărate, rezultate din facturarea de către terți a unor servicii de transport, de depozitare, manipulare etc..

Această operațiune presupune înregistrarea următoarelor modificări în patrimoniu, se majorează valoarea diferențelor de preț aferente stocurilor cumpărate și a TVA deductibilă, concomitent cu majorarea obligației față de furnizorii de astfel de servicii.

înregistrarea în contabilitate va fi următoarea:

%	=	Furnizori

Diferențe de preț la stocuri

TVA deductibilă

Diferențele de preț la stocuri se evidențiază funcție de categoria stocurilor la care se referă cu ajutorul conturilor : 308 "Diferențe de preț la materii prime și materiale”, 368 "Diferențe de preț la animale și păsări'', 388 "Diferențe de preț la ambalaje”.

2)	Stabilirea și înregistrarea adaosului comercial aferent mărfurilor cumpărate, operațiune specifică unităților de comerț

212

Elemente de contabilitate

în acest caz se majorează valoarea mărfurilor concomitent cu majorarea diferențelor de preț aferente mărfurilor.

înregistrarea în contabilitate va fi următoarea:

Mărfuri = Diferențe de preț la mărfuri

3)	Stabilirea și înregistrarea TVA-ului neexigibil aferent mărfurilor, operațiune specifică unităților comerciale care țin evidența mărfurilor la preț de vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA.

în acest caz se majorează valoarea TVA-ului neexigibil aferent mărfurilor, concomitent cu majorarea valorii mărfurilor.

înregistrarea în contabilitate va fi următoarea:

Mărfuri = TVA neexigibilă aferentă mărfurilor

b)	Operațiuni privind cumpărările de lucrări și servicii

Documente justificative

La baza operațiunilor privind cumpărările de lucrări și servicii stau facturile fiscale și

contractele încheiate cu furnizorii de lucrări și servicii.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

în cazul cumpărărilor de lucrări și servicii se majorează valoarea cheltuielilor cu lucrările și serviciile executate de terți (energia, apă, gaz , întreținere și reparații, chirii, prime de asigurare, studii și cercetări, comisioane și onorarii, servicii de protocol, reclamă și publicitate, transportul de bunuri și persoane, servicii poștale și de telecomunicații, servicii bancare etc.) și a TVA deductibilă concomitent cu majorarea datoriei față de furnizorii de astfel de lucrări și servicii.

Furnizori

înregistarea

în contabilitate

Cheltuieli cu energia și apa Cheltuieli privind lucrările și serviciile executate de terți (pe categorii) Alte valori de trezorerie

213

Elemente de contabilitate

TVA deductibilă

Cheltuielile privind lucrările și serviciile executate de terți se detaliază funcție de tipul acestora în conformitate cu clasificația contabilă specifică acestui tip de cheltuieli.

c)	Operațiuni privind cumpărările de valută de pe piața interbancară

Documente justificative

Dispoziția de cumpărare de valută se face cu ajutorul ordinului de cumpărare valută și a

ordinului de plată.

r~T,	л în cazul valutelor cumpărate de pe piața

Elemente patrimoniale ,	,	.	,

„ v	valutară interbancară se maiorează valoarea

care silf era modifican

к__________________________у disponibilităților bănești in valută

concomitent cu diminuarea disponibilităților bănești în lei.

înregistarea

în contabilitate

Pentru evidențierea acestui tip de operațiuni se utilizează contul intermediar 581 "Viramente interne”, deoarece operațiunea se înregistrează pe baza a două documente justificative întocmite în momente diferite.

Disponibilități bănești la bănci în valută

Viramente interne

= Viramente interne

Și

= Disponibilități bănești la bănci în lei

d)	Operațiuni privind achiziția de titluri de valoare

Documente justificative

Documentele justificative utilizate pentru achiziția de titluri de valoare sunt ordinele de cumpărare și confinnările de tranzacționare, respectiv ordinele de plată.

214

Elemente de contabilitate

Г~Т. ~	~ λ în cazul titlurilor de valoare cumpărate de pe

Elemente patrimoniale

.	piata valorilor mobilare se maiorează valoarea

care suferă modifican r	J

к__________________________> imobilizărilor financiare sau a investițiilor

financiare pe termen scurt concomitent cu diminuarea disponibilităților bănești la bănci pentru partea achitată sau cu majorarea datoriilor privind imobilizările financiare/investițiile financiare pe termen scurt pentru partea rămasă de achitat la un anumit termen.

înregistarea în contabilitate

Acțiuni deținute la entitățile afiliate

(pe termen lung sau scurt) Alte titluri imobilizate Obligațiuni Obligațiuni emise și răscumpărate

Alte investiții pe termen scurt

Disponibilități bănești la bănci în lei sau devize (Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare/investiții financiare pe termen scurt

9.4.	îndrumător pentru autoverificare

Rezumat:

•	Operațiunile economice, conform ciclului de viață al agenților economici, sunt: operațiuni de constituire, operațiuni funcționale și operațiuni de lichidare,

•	Operațiunile funcționale sunt, la rândul lor, de mai multe feluri: operațiuni economice cu caracter permanent, operațiuni economice periodice și operațiuni economice cu caracter intermitent sau aleatoriu.

215

Elemente de contabilitate

•	Operațiunile economice cu caracter permanet cuprind:

o operațiunile privind achizițiile sau

o cumpărările;

o operațiunile privind consumurile interne; o operațiunile privind producția proprie; o operațiunile privind vânzările;

o operațiunile privind încasările și plățile fără numerar;

o operațiuni privind încasările și plățile cu

o numerar;

o operațiuni privind decontarea avansurilor de trezorerie;

•	operațiunile de constituire cuprind: operațiuni de subscriere a capitalului social, operațiuni de vărsare sau depunere a capitalului social subcris și operațiuni de înregistrare a cheltuielilor de constituire;

•	operațiunile privind cumpărările de bunuri presupun majorarea elementelor de active corespunzătoare bunurilor cumpărate și majorarea TVA deductibilă, concomitent cu majorarea datoriei față de furnizori sau față de furnizorii de imobilizări;

•	operațiunile privind cumpărările de lucrări și servicii presupun majorarea valorii cheltuielilor cu lucrările și serviciile executate de terți pe categorii și a TVA deductibilă, concomitent cu majorarea datoriei față de furnizori;

•	operațiunile privind cumpărările de valută de pe piața valutară interbancară presupun creșterea valorii disponibilităților bănești la bănci în valută, concomitent cu reducerea valorii disponibilităților bănești la bănci în lei;

•	cumpărările de titluri de valoare presupun creșterea valorii imobilizărilor financiare sau

216

Elemente de contabilitate

ainvestițiilor pe termen scurt, concomitent cu reducerea valorii diponibilităților bănești la bănci în lei sau valută sau majorarea valorii vărsămintelor de efectuat pentru imobilizări financiare sau investiții financiare;

• operațiunile de achiziții de stocuri presupun efectuare unor operații asociate acestora.

217

Elemente de contabilitate



Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Care dintre elementele patrimoniale se modifică în urma subscrierii capitalului social?

2.	Depunerea capitalului social presupune

diminuarea...............și creșterea..........

3.	Operație concomitentă depunerii capitalului social este .............capitalului social subscris

nevărsat în capital social subscris vărsat.

4.	Consemnarea cheltuielilor de constituire

prepupune creșterea valorii......................... și

creșterea...............

5.	Achiziția de bunuri presupune, pe lângă

înregistrarea creșterii valorii bunurilor cumpărate și creșterea valorii TVA ........... și a datoriilor față

de......................

6.	Concomitent achiziției de mărfuri, la unitățile

comerciale care țin evidența mărfurilor la preț de vânzare cu amănuntul inclusiv TVA, se înregistrează Și..........................................

7.	în cazul achziției de stocuri se înregistrează

concomitent și ................................,	dacă este

cazul.

8.	Cumpărările de lucrări și servicii determină înregistrarea unei......................., a unei majorări

a TVA...................,	concomitent cu înregistrarea

datoriei față de furnizorii de lucrări și servicii.

9.	Cumpărările de valută presupun creșterea valorii

	 și reducerea valorii	, utilizându-se.........................................contul

intermediar...........................

10.	Partea din valoarea titlurilor de valoare

cumpărate și neachitată la momentul cumpărării se va înregistra ca o creștere a..........................pentru

imobilizări financiare/investiții pe termen scurt.

218

Elemente de contabilitate

219

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 10

OPERAȚIUNI ECONOMICE PRIVIND CONSUMURILE INTERNE ȘI PRODUCȚIA PROPRIE

10.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: consum intern, variația stocurilor, venituri din vânzarea de stocuri, TVA colectată, încasare, plată, decontare.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de

2 ore.

10.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare



însușirea modului de înregistrare în contabilitate a consumurilor interne, a realizării producției proprii și a vânzării producției proprii;

10.3.	Conținutul unității de învățare

10.3.1.	Operațiuni privind consumurile interne

Operațiunile privind consumurile interne se referă la consumurile de stocuri în vederea realizării produselor, lucrărilor și serviciilor. Stocurile consumate pot fi de două feluri: cumpărate din afară sau rezultatul producției proprii.

220

Elemente de contabilitate

a)	Consumul de stocuri cumpărate din afară

Documente justificative

Documentul justificativ în acest caz îl constituie bonul de consum sau bonul de consum colectiv.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

în cazul stocurilor cumpărate se majorează cheltuielile privind stocurile consumate concomitent cu diminuarea valorii acestor

stocuri.

înregistarea

în contabilitate

Cheltuieli privind stocurile = Stocuri cumpărate

b) Consumul de stocuri din producție proprie

Documente justificative

Documentul justificativ în acest caz îl constituie bonul de predare, consum, restituire.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

în cazul stocurilor din producție proprie se diminuează veniturile din producția stocată concomitent cu diminuarea valorii acestor stocuri.

înregistarea

în contabilitate

Variația stocurilor = Stocuri din producție proprie

10.3.2. Operațiuni privind producția proprie

Operațiunile privind producția proprie se referă la:

a)	realizarea de stocuri: produse finite, semifabricate și produse reziduale și de alte stocuri;

b)	realizarea de investiții în regie proprie.

221

Elemente de contabilitate

a) Realizarea de stocuri prin producție proprie

Documente justificative

Documentul justificativ în acest caz îl constituie bonul de predare, consum, restituire.

z---------------;----;----X Obținerea produselor, semifabricatelor și

Elemente patrimoniale ajtQr slocun jjn producție proprie presupune care suferă modificări majorarea valorii acestora stocuri concomitent cu majorarea variației stocurilor.

înregistarea

în contabilitate

Variația stocurilor Stocuri din producție proprie Alte stocuri

Operațiuni conexe obținerii de stocuri

a) Operațiunile de înregistrare a diferențelor de preț aferente producției

La finele fiecărei luni se efectuează calculul costului efectiv al

producției realizate.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Această operațiune care conduce la majorarea diferențelor de preț aferente stocurilor de produse și semifabricate concomitent cu

majorarea veniturilor din producția stocată.

înregistarea

în contabilitate

Diferențe de preț al produse

Variația stocurilor

b) Realizarea de investiții în regie proprie

înregistarea moniale în contabilitate dificări

Realizarea investițiilor în regie proprie conduce la majorarea valorii imobilizărilor

222

Elemente de contabilitate

corporale și necorporale în curs concomitent cu majorarea valorii veniturilor din producția imobilizată.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Imobilizări corporale/ = Venituri din producția necorporale în curs	imobilizată

La terminarea investițiilor și trecerea acestora în folosință se majorează valoarea

imobilizărilor corporale sau necorporale concomitent cu diminuarea valorii imobilizărilor corporale sau necorporale în curs.

Imobilizări corporale/ = Imobilizări corporale/ necorporale	necorporale în curs

înregistarea

în contabilitate

10.3.3.	Operațiuni privind vânzările

Operațiuni privind vânzările de stocuri obținute prin producție proprie

\ Documentul justificativ care stă IfilClIlIlPlltP

.	stocuri obținute prin producție

justificative	„	,

-----------------z fiscala.

la baza vânzărilor de proprie este factura

Vanzarea mărfurilor pe baza de factura

Elemente patrimoniale „ lw .	. ..

. fiscala va determina majorarea valoni

care suferă modificări , < r ,	<	.	. .

к_______J	JJ creanțelor țața de clienți, concomitent cu

majorarea veniturilor din vânzarea produselor finite, semifabricatelor și a TVA colectată.

înregistarea în contabilitate

Clienți

Venituri din vânzarea produselor flnite/semifabricatelor TVA colectată

223

Elemente de contabilitate

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Operațiuni conexe vânzării de stocuri obținute prin producție proprie _____________________________________________y Descărcarea gestiunii de produsele vândute

Această operațiune generează diminuarea variației stocurilor, concomitent cu diminuarea valorii stocurilor obținute prin

producție proprie.

înregistarea

în contabilitate

Variația stocurilor = Stocuri din producția proprie

Repartizarea diferențelor de preț aferente ieșirilor de stocuri din producție proprie

Elemente patrimoniale care suferă modificări

> Repartizarea diferențelor de preț aferente ieșirilor de stocuri din producție proprie are J ca efect diminuarea diferențelor de preț aferente produselor și semifabricatelor concomitent cu diminuarea veniturilor din producția stocată.

înregistarea

în contabilitate

(Variația stocurilor) = Diferențe de preț

la stocurile din producție proprie

10.4.	îndrumător pentru autoverificare

Rezumat:

•	consumul	de	stocuri	cumpărate din afară	se

înregistrează în contabilitate ca o cheltuială;

•	consumul	de	stocuri	produse în unitate	se

înregistrează în contabilitate ca o reducere a variației stocurilor;

•	obținerea de stocuri prin producție proprie presupune

224

Elemente de contabilitate

creșterea valorii stocurilor și a variației stocurilor;

•	la sfârșitul lunii se efectuează calculul costului efectiv al producției realizate care are drept scop stabilirea cheltuielilor efective pentru producția terminată și neterminată sau în curs;

•	operațiunile privind vânzările presupun înregistrarea unui venit, a majorării TVA colectată și creșterea creanțelor față de clienți sau debitori diverși;

•	vânzările de stocuri din producție proprie necesită înregistrarea concomitentă a descărcării gestiunii de produsele vândute; această operațiune are ca efect reducerea valorii stocurilor obținute prin producție proprie concomitent cu diminuarea veniturilor din producția stocată (variația stocurilor);

•	repartizarea diferențelor de preț aferente ieșirilor de stocuri din producție proprie are ca efect diminuarea diferențelor de preț aferente produselor și semifabricatelor concomitent cu diminuarea veniturilor din producția stocată.

Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Cum se înregistrează în contabilitate consumul de stocuri cumpărate din afară?

2.	Care dintre elementele patrimoniale sau de venituri

sau cheltuieli se modifică în urma consumului de stocuri

obținute prin producție proprie?

3.	Obținerea unor elemente de stoc prin producție proprie va determina creșterea valorii................

concomitent cu creșterea.....

5. Operațiunea de vânzare de bunuri pe bază de factură fiscală va determina modificarea a 3 elemente. Care sunt acestea și în ce sens se modifică?

225

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 11

OPERAȚIUNI ECONOMICE PRIVIND VÂNZĂRILE, ÎNCASĂRILE, PLĂȚILE ȘI ALTE ACTIVE DE TREZORERIE

11.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: venituri din vânzarea de stocuri, venituri din vânzarea activelor, câștiguri din vânzarea investițiilor pe termen scurt, TVA colectată, încasare, plată, decontare;.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

11.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

Û ■

însușirea modului de înregistrare în contabilitate a vânzărilor, a încasărilor și plăților și a decontării avansurilor de trezorerie;

226

Elemente de contabilitate

11.3.	Conținutul unității de învățare

11.3.1.	Operațiuni privind vânzările

a)	Operațiuni privind vânzările de stocuri de mărfuri

- când se vând mărfuri pe bază de factură flscală-

Documente justificative

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Documentul justificativ care stă la baza vânzărilor de mărfuri este factura fiscală.

Vânzarea mărfurilor pe bază de factură fiscală va determina majorarea valorii creanțelor față de clienți, concomitent cu majorarea

veniturilor din vânzarea mărfurilor și a TVA colectată.

înregistarea

în contabilitate

Clienți

Venituri din vânzarea mărfurilor TVA colectată

Operațiune conexă vânzării de mărfuri

Descărcarea gestiunii de mărfurile vândute

Elemente patrimoniale care suferă modificări

înregistarea

în contabilitate

în acest caz operațiunea va genera majorarea cheltuielilor privind mărfurile, concomitent cu reducerea valorii mărfurilor.

Cheltuieli privind mărfurile = Mărfuri

Dacă evidența mărfurilor se ține la preț de vânzare cu amănuntul inclusiv TVA, se va face și descărcarea gestiunii de valoarea acestora.

(~~Σ,	~	~ λ în acest caz vom înregistra scăderea valorii

Elemente patrimoniale	.	. °

„ „	. adaosului comercial aferent mărfurilor

care suferă modifican	.	, ,

к_________________________у vândute și scăderea valoni TVA neexigibile

aferente mărfurilor vândute, respectiv diminuarea valorii mărfurilor.

227

Elemente de contabilitate

înregistarea

în contabilitate

Mărfuri

Adaos comercial

TVA neexigibilă

b) Operațiuni privind vânzările de stocuri de mărfuri

- când se vând mărfuri pe bază de bon fiscal-

Documente justificative

Documentul justificativ care stă la baza vânzărilor de mărfuri prin magazinele proprii este bonul fiscal.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Vânzarea mărfurilor pe bază de bon fiscal va determina majorarea valorii disponibilităților în numerar în casierie, concomitent cu

majorarea veniturilor din vânzarea mărfurilor și a TVA colectată.

înregistarea

în contabilitate

Clienți

Venituri din vânzarea mărfurilor TVA colectată

Menționăm că operațiunea conexă de descărcare a gestiunii se va face la fel ca în cazul precedent

c) Operațiuni privind vânzările de imobilizări corporale și necorporale

Documente justificative

Documentul justificativ care stă la baza vânzărilor de imobilizări necorporale și corporale este factura fiscală.

C-------------------------\ Vânzarea imobilizărilor necorporale și

Elemente patrimoniale	,

r	corporale pe baza de tactura fiscala va

tJJ determina majorarea valoni creanțelor țața de debitori diverși, concomitent cu majorarea veniturilor din imobilizărilor și a

TVA colectată.

înregistarea

în contabilitate

Debitori diverși

Venituri din cedarea activelor

TVA colectată

228

Elemente de contabilitate

Operațiune conexă vânzărilor de imobilizări necorporale și corporale

ч__________________________________________________y

Scoaterea din evidență a imobilizărilor necorporale și corporale vândute

Această operațiune va genera genera o Elemente patrimoniale Ί diminuare a amortizării calculate până la data care suferă modificări vânzării, iar diferența reprezentând valoarea J neamortizată va majora cheltuielile privind activele cedate concomitent cu diminuarea valorii de înregistrare în contabilitate a imobilizărilor vândute.

înregistarea

în contabilitate

%	= Imobilizări necorporale/

Amortizarea imobilizărilor corporale

Cheltuieli privind activele cedate

d)	Operațiuni privind vânzările de titluri de valoare

Documente justificative

Documentele justificative care stau la baza vânzărilor de titluri de valoare sunt ordinele de vânzare și confirmările de tranzacționare.

Dacă titlurile de valoare se vând cu un preț mai mare decât valoare de înregistrare în contabilitate

/-----------------------X în cazul vânzării la un preț superior valorii de

Elementepatrimoniale înreglstrare în contabilitate se majorează care suferă modificări valoarea creanțelor față de debitorii diverși concomitent cu diminuarea valorii investițiilor financiare și majorarea câștigurilor din investiții pe termen scurt cedate.

înregistarea

în contabilitate

Debitori diverși

Investiții pe termen scurt Câștiguri din investiții pe termen scurt cedate

229

Elemente de contabilitate

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Dacă titlurile de valoare se vând cu un preț mai mic decât valoare de înregistrare în contabilitate în cazul vânzării la un preț inferior valorii de înregistrare în contabilitate se majorează valoarea creanțelor față de debitorii diverși și

cheltuielile privind titlurile de valoare concomitent cu diminuarea valorii titlurilor de valoare.

înregistarea

în contabilitate

Investiții pe termen scurt

Debitori diverși

> Pierderi din investiții pe termen scurt cedate

e)	Operațiuni privind vânzările de valută de pe piața interbancară

Dispoziția de vânzare de valută se face cu ajutorul ordinului de vânzare valută și a extrasului de cont.

Documente justificative

Elemente patrimoniale care suferă modificări

în cazul vânzării de valute pe piața interbancară, operațiunile patrimoniale conduc la majorarea disponibilităților bănești în lei, concomitent cu diminuarea disponibilităților bănești în valută.

înregistarea

în contabilitate

Pentru evidențierea acestui tip de operațiuni se utilizează contul intermediar 581 "Viramente interne”, deoarece operațiunea se înregistrează pe baza a două documente justificative întocmite în momente diferite.

Disponibilități bănești = Viramente interne la bănci în lei

Și

Viramente interne = Disponibilități bănești la bănci în valută

230

Elemente de contabilitate

11.3.2.	Operațiuni privind încasările și plățile

a) Operațiuni privind încasările și plățile fără numerar

al) Operațiuni privind încasările fără numerar

Documente justificative

încasările fără numerar (prin conturile deschise la bănci) au ca document justificativ extrasul de cont, la care se atașează documentele care fac dovada încasării (copii după ordinele de plata etc..)

Elemente patrimoniale care suferă modificări

a) Operațiunile de încasări fără numerar generează majorarea valorii disponibilităților bănești în conturi la bănci concomitent cu diminuarea creanțelor față de terți, a disponibilităților în numerar în cazul depunerilor de numerar, a acreditivelor deschise în cazul anulării acestora, a valorilor și dobânzilor de încasat în cazul încasării acestora.

înregistarea

în contabilitate

Disponibilități bănești = la bănci în lei

Creanțe

Viramente interne

Valori de încasat

Dobânzi de încasat

Și

Viramente interne

Casa

(-------------------------\ b) Operațiunile de încasări fără numerar

Elemente patrimoniale	„	,

r	generează majorarea valoni disponibilităților

care suferă modificări . „	„	, . , , „ .	.x x

<________J Jj bănești in conturi la banei concomitent cu

majorarea datoriilor față de terți și a TVA colectată în cazul avansurilor primite de la clienți, a datoriilor privind creditele contractate, a veniturilor din dobânzi, din subvenții și din diferențele de curs valutar (rezultate din încasările de creanțe în devize la un curs de schimb superior celui de înregistrare a acestora), precum și a altor venituri care nu au fost contabilizate prin intermediul conturilor de creanțe.

231

Elemente de contabilitate

înregistarea

în contabilitate

Conturi de disponibilități

Clienți creditori TVA colectată împrumuturi financiare Venituri din dobânzi Venituri din subvenții de exploatare

Venituri din diferențe de curs valutar Alte venituri

Documente justificative

a2) Operațiuni privind plățile fără numerar

Plățile fără numerar (prin conturile deschise la bănci) au ca document justificativ ordinul de plată.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

a) Operațiunile de plății fără numerar generează diminuarea valorii disponibilităților bănești în conturi la bănci concomitent cu diminuarea datoriilor în cazul plății acestora.

înregistarea

în contabilitate

Datorii

Disponibilități bănești la bănci

Elemente patrimoniale care suferă modificări

b)	Operațiunile de plății fără numerar generează diminuarea valorii disponibilităților bănești în conturi la bănci concomitent cu majorarea creanțelor față de terți și a TVA deductibilă în cazul plății de avansuri furnizorilor, a disponibilităților în numerar în cazul ridicărilor de numerar, a acreditivelor deschise în cazul deschiderii de acreditive, precum și a cheltuielilor cu dobânzile, serviciile bancare și diferențele de curs valutar (în cazul plății datoriilor în valută la un curs de schimb superior celui de înregistrare a acestora).

Disponibilități bănești la bănci

Furnizori debitori

232

Elemente de contabilitate

înregistarea

în contabilitate

TVA deductibilă

Imobilizări în curs

Viramente interne

Acreditive

Cheltuieli cu dobânzile

Cheltuieli cu comisioanele bancare

Cheltuieli privind diferențele de curs valuar Și

Casa = Viramente interne

b)	Operațiuni privind încasările și plățile în numerar

bl) Operațiuni privind încasările în numerar

Documente justificative

Elemente patrimoniale care suferă modificări

în numerar (prin casierie) au ca document chitanța,

a) Operațiunile de încasări în numerar generează majorarea valorii disponibilităților bănești în lei aflate în casieria unității

concomitent cu diminuarea creanțelor față de terți, a disponibilităților în conturi la bănci în cazul ridicărilor de numerar și a avansurilor de trezorerie în cazul restituirii avansurilor neutilizate.

înregistarea

în contabilitate

Casa

Viramente interne

Creanțe

Viramente interne

Avansuri de trezorerie

Și

Disponibilități la bănci

Elemente patrimoniale care suferă modificări

b) Operațiunile de încasări în numerar generează majorarea valorii disponibilităților bănești în casierie concomitent cu majorarea datoriilor față de terți și a TVA colectată în cazul avansurilor primite de la clienți, a veniturilor din vânzări de mărfuri în cazul vânzărilor prin

233

Elemente de contabilitate

magazine de desfacere cu amănuntul și a TVA colectată aferentă acestor vânzări, a veniturilor din diferențele de curs valutar (rezultate din încasările de creanțe în devize la un curs de schimb superior celui de înregistrare a acestora), precum și a altor venituri care nu au fost contabilizate prin intermediul conturilor de creanțe.

înregistarea

în contabilitate

Casa

Clienți creditori

TVA colectată

Venituri din vânzarea mărfurilor

Venituri din diferențe de curs valutar

Alte venituri

Documente justificative

Elemente patrimoniale care suferă modificări

b2) Operațiuni privind plățile în numerar

Plățile în numerar (prin casierie) au ca document justificativ dispoziția de plată.

a) Operațiunile de plății în numerar generează diminuarea valorii disponibilităților bănești aflate în casieria unității concomitent cu

diminuarea datoriilor în cazul plății acestora.

înregistarea

în contabilitate

Datorii

Casa

Elemente patrimoniale care suferă modificări

b) Operațiunile de plății în numerar generează diminuarea valorii disponibilităților bănești aflate în casieria unității concomitent cu majorarea creanțelor față de terți și a TVA deductibilă în cazul plății de avansuri furnizorilor, avansurilor de trezorerie în cazul acordării de avansuri pentru deplasări sau diverse cheltuieli gospodărești, disponibilităților bănești la bănci în cazul depunerilor de numerar.

înregistarea

în contabilitate

Casa

Furnizori debitori

234

Elemente de contabilitate

TVA deductibilă

Viramente interne

Avansuri de trezorerie Și

Disponibilități la bănci

Viramente interne

11.3.3.	Operațiuni privind decontarea avansurilor de trezorerie

Documente justificative

Avansurile de trezorerie se acordă pentru acoperirea cheltuielilor de deplasare/detașare sau a unor cheltuieli administrativ-gospodărești. Astfel, documentele justificative vor fi diferite, funcție de tipul de cheltuială efectuată: bilete de călătorie, chitanțe, facturi fiscale etc..

Elemente patrimoniale care suferă modificări

a) Justificarea avansurilor de trezorerie va determina	diminuarea	avansurilor de

trezorerie	concomitent cu majorarea

cheltuielilor efectuate din aceste avansuri sau a numerarului din casierie în cazul avansurilor neutilizate restituite.

înregistarea

în contabilitate

Cheltuieli cu deplasări detașări și transferări Alte cheltuieli

Casa

Avansuri de trezorerie

Elemente patrimoniale care suferă modificări

a) Justificarea avansurilor de trezorerie va determina diminuarea avansurilor de trezorerie concomitent cu diminuarea

datoriilor achitate din aceste avansuri.

înregistarea

în contabilitate

Datorii

Avansuri de trezorerie

235

Elemente de contabilitate

11.4.	îndrumător pentru autoverificare

Rezumat:

•	operațiunile privind vânzările presupun înregistrarea unui venit, a majorării TVA colectată și creșterea creanțelor față de clienți sau debitori diverși;

•	vânzările de bunuri necesită înregistrarea concomitentă a scoaterii din evidență sau scăderii din gestiune a bunurilor vândute;

•	în cazul vânzărilor de stocuri de mărfuri, atunci când evidența mărfurilor se ține la preț de vânzare cu amănuntul inclusiv TVA, descărcarea gestiunii de mărfurile vândute determină reducerea adaosului

comercial, reducerea TVA neexigibilă aferentă mărfurilor și creșterea cheltuielilor privind mărfurile, aferente prețului de achiziție al acestora;

• vânzările de titluri de valoare determină

înregistrarea unui câștig din vânzarea investițiilor financiare atunci când prețul de vânzare este mai mare decât prețul de achiziție, respectiv înregistrarea unei pierderi din vânzarea investițiilor financiare atunci când prețul de vânzare este mai mic decțt prețul de achiziție.



Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Operațiunea de vânzare de bunuri pe bază de factură fiscală va determina modificarea a 3 elemente. Care sunt acestea și în ce sens se modifică?

2.	în ce sens se vor modifica valoarea stocurilor de

mărfuri și a cheltuielilor privind mărfurile în momentul descărcării gestiunii de mărfurile vândute?

3.	Vânzarea de titluri de valoare va

genera................ atunci	când acestea sunt vândute

236

Elemente de contabilitate

cu un preț superior înregistrării lor în contabilitate și ................. atunci	când sunt vândute cu un preț inferior înregistrării în contabilitate.

4.	încasările în numerar vor determina ................

valorii disponibilităților în casierie.

5.	Plățile fără numerar vor determina reducerea

valorii...................la bănci.

237

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 12

OPERAȚIUNI ECONOMICE PERIODICE ȘI DE ÎNCHIDERE

A EXERCIȚIULUI FINANCIAR

12.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: salarii, contribuții la asigurările și protecția socială, impozit pe salarii, impozite, taxe, regularizarea taxei pe valoarea adăugată, TVA de plată, TVA de recuperat, închiderea conturilor de venituri și

cheltuieli.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

12.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

cunoașterea conținutului operațiunilor periodice, de închidere a exercițiului și de lichidare a agenților economici;

însușirea modului de înregistrare în contabilitate a acestor operațiuni economice și a modificărilor pe care le produc în patrimoniul agenților economici;

238

Elemente de contabilitate

12.3.	Conținutul unității de învățare

12.3.1.	Operațiuni periodice și de închidere a exercițiului

12.3.1.1.	Operațiuni privind înregistrarea salariilor și a contribuțiilor asupra acestora

Documente justificative

Documentele justificative care stau la baza înregistrării salariilor și a contribuțiilor asupra acestora sunt: statul de salarii, situația de calcul a contribuțiilor asupra salariilor, dispoziția de plată, ordinul de plată etc.

a) Operațiuni de stabilire a salariilor brute

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Această operațiune economică are ca efect majorarea cheltuielilor cu salariile concomitent cu majorarea valorii obligațiilor față de salariați, dacă drepturile salariale nu sunt suportate din alte surse.

înregistarea

în contabilitate

Cheltuieli privind salariile	=	%

Personal - salarii datorate

Alte datorii în legătură cu personalul

Elemente patrimoniale care suferă modificări

b) Operațiuni de stabilire a restului de plată

a) Aceste operațiuni au ca efect diminuarea datoriilor față de salariați concomitent cu majorarea datoriilor privind impozitul

veniturile din salarii, a datoriilor privind contribuțiile la asigurările sociale ale salariaților, a datoriilor privind fondul de șomaj pentru salariați, a datoriilor față de terți rezultate din rețineri din salarii, și a altor obligații ale salariaților față de stat.

239

Elemente de contabilitate

înregistarea

în contabilitate

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Personal -	=	%

salarii datorate Impozitul pe venituri din salarii Contibuția salariaților la asigurările sociale Contibuția salariaților la asigurările sociale de sănătate Contribuția salariaților la fondul de ^onia j Rețineri din salarii datorate terților

b) Aceste operațiuni au ca efect diminuarea datoriilor față de salariați concomitent cu diminuarea creanțelor față de salariați privind

avansurile acordate și alte creanțe.

înregistarea

în contabilitate

Personal -salarii datorate

Avansuri acordate salariaților Alte creanțe în legătură cu personalul Avansuri de trezorerie

c)	Operațiuni privind înregistrarea contribuțiilor asupra salariilor

Í Elemente patrimoniale Ί a) Aceste °Peratlum au ca efect majorarea care suferă modificări cheltuielilor privind aceste contribuții

4__________________________J concomitent cu majorarea datoriilor față de

bugetul asigurărilor sociale prin înregistrarea contribuțiilor la asigurările sociale, fondul de șomaj și fondul de asigurări sociale de sănătate.

înregistarea

în contabilitate

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Cheltuieli privind asigurările = Datorii privind șiprotecția socială	asigurările

și protecția socială

b) Aceste operațiuni au ca efect majorarea cheltuielilor privind alte impozite și taxei concomitent cu majorarea datoriilor privind

fondurile speciale.

240

Elemente de contabilitate

înregistarea

în contabilitate

Cheltuieli privind impozitele fi taxele

Fonduri speciale

12.3.1.2. Operațiuni privind înregistrarea amortizărilor, provizioanelor și a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare

Documente justificative

Elemente patrimoniale care suferă modificări

a) Operațiuni privind înregistrarea amortizărilor

ui justificativ care stă la baza înregistrării i este situația de calcul a amortizării.

Această operațiune economică are ca efect majorarea cheltuielilor cu amortizările concomitent cu majorarea valorii amortizării

pe categorii de active corporale și necorporale.

Cheltuieli privind amortizarea = Amortizări privind imobilizările

înregistarea

în contabilitate

b) Operațiuni privind înregistrarea provizioanelor

Documentele justificative care stau la baza înregistrării provizioanelor sunt diferite funcție de obiectul provizioanelor:	sentința judecătorească pentru

provizioane pentru litigii, certificatele de garanție pentru provizioane pentru garanții acordate clienților etc..

Documente justificative

Această operațiune economică are ca efect majorarea cheltuielilor cu provizioanele concomitent cu majorarea valorii provizioanelor constituite.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

înregistarea

în contabilitate

Cheltuieli privind provizioanele

Provizioane

241

Elemente de contabilitate

c)	Operațiuni privind înregistrarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare

Documente justificative

Documentele justificative care stau la baza înregistrării provizioanelor pot fi procesele verbale de inventariere sau pricesele verbale de constatare a deprecierii sau pierderii de valoare.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Această operațiune economică are ca efect majorarea cheltuielilor cu ajustările pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor sau activelor circulante, concomitent cu majorarea valoriiajustărilor pentru deprecierea imibilizărilor sau activelor circulante constituite.

' î ~	> Cheltuieli privind ajustările = Provizioane

înregistarea

„	. ,	.	pentru depreciere	pentru depreciere

m contabilitate	г г	г г

-----------------/ sau pierdere de valoare sau pierdere de valoare

12.3.1.3. Operațiuni privind înregistrarea datoriilor față de bugetul statului și bugetele locale

Tipuri de operațiuni privind înregistrarea datoriilor față de bugetul statului fi bugetele locale

Operațiunile de înregistrare a obligațiilor față de bugetul statului și bugetele locale altele decât impozitul pe salarii se referă la:

>	la decontarea taxei pe valoarea adăugată

>	înregistrarea impozitului pe profit

>	înregistrarea impozitelor care fac obiectul cheltuielilor.

a) Decontarea taxei pe valoarea adăugată

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Decontarea taxei pe valoarea adăugată se efectuează lunar prin compararea TVA

242

Elemente de contabilitate

colectată cu TVA deductibilă, putând să rezulte:

a) TVA de plată dacă TVA colectată este mai mare decât TVA deductibilă , caz în care se diminuează TVA colectată concomitent cu diminuarea TVA deductibilă și majorarea TVA de plată

înregistarea

în contabilitate

TVA colectată

TVA deductibilă

TVA de plată

Elemente patrimoniale care suferă modificări

b) TVA de recuperat dacă TVA colectată este mai mică decât TVA deductibilă , caz în care se diminuează TVA colectată concomitent cu diminuarea TVA deductibilă și majorarea TVA de recuperat

înregistarea

în contabilitate

TVA deductibilă

TVA colectată

TVA de recuperat

b) înregistrarea impozitului pe profit

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Impozitul	pe	profit se calculează	și

înregistrează trimestrial/lunar, operațiunea conducând la majorarea cheltuielilor cu impozitul pe profit concomitent cu majorarea datoriilor privind impozitul pe profit.

înregistarea

în contabilitate

Cheltuieli cu impozitul pe profit = Impozit pe profit

c) înregistrarea impozitelor care fac obiectul cheltuielilor

/	s  Elemente patrimoniale	Impozitele și taxele datorate care nu
care suferă modificări  k.	J	243

Elemente de contabilitate

fac obiectul stopajului la sursă conduc la majorarea cheltuielilor cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate concomitent cu majorarea datoriei privind impozitele și taxele respective.

înregistarea în contabilitate

Cheltuieli privind = Alte impozite, taxe impozitele și taxele și vărsăminte asimilate

12.3.1.4.	Operațiuni privind repartizarea cheltuielilor și veniturilor în

avans

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Repartizarea cheltuielilor în avans se face pe baza unui scadențar, operațiunea conducând la majorarea cheltuielilor curente concomitent cu diminuarea cheltuielilor în avans.

înregistarea în contabilitate

Cheltuieli de exploatare/ financiare

= Cheltuieli înregistrate în avans

Repartizarea veniturilor înregistrate în avans conduce la majorarea veniturilor curente concomitent cu diminuarea veniturilor înregistrate în avans.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

înregistarea în contabilitate

Venituri înregistrate = Venituri din exploatare/ în avans	financiare

12.3.1.5.	Operațiunile de stabilire și repartizare a rezultatului exercițiului sau de reportare a pierderii

Operațiunile de stabilire a rezultatului exercițiului presupun închiderea veniturilor și cheltuielilor prin intermediul contului de profit și pierdere. Această operațiune are ca efect :

244

Elemente de contabilitate

Elemente patrimoniale care suferă modificări

înregistarea

în contabilitate

Elemente patrimoniale care suferă modificări

înregistarea în contabilitate

a) la decontarea cheltuielilor diminuarea acestora concomitent cu diminuarea rezultatului exercițiului

Profit și pierdere =	Cheltuieli

b. la decontarea veniturilor diminuarea veniturilor concomitent cu majorarea rezultatului exercițiului

Venituri = Profit și pierdere.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Operațiunile de repartizare a rezultatului exercițiului se consemnează în contabilitate prin majorarea valorii repartizărilor din profit concomitent cu majorarea elementelor de capital propriu

(rezerve și rezultat reportat).

înregistarea în contabilitate

Repartizarea profitului =	%

Rezerve

Rezultat reportat

Elemente patrimoniale care suferă modificări

Partea din profit destinată dividendelor și participării salariaților la realizarea profitului se repartizează după aprobarea situațiilor financiare anuale, din rezultatul reportat, prin diminuarea rezultatului reportat concomitent cu majorarea datoriei privind dividendele de plată și partea

din profit repartizată salariaților.

înregistarea

în contabilitate

Rezultatul reportat

Dividende de plată Participarea salariaților la profit

245

Elemente de contabilitate

Operațiunea de reportare a pierderii are ca efect diminuarea

Elemente patrimoniale care suferă modificări

pierderii curente, concomitent cu majorarea pierderii reportate, astfel:

înregistarea

în contabilitate

Rezultatul reportat = Profit și pierdere

12.3.2. Operațiuni de lichidare a agenților economici

La lichidarea agenților economici se recurge la diminuarea capitalului social subscris și vărsat concomitent cu majorarea datoriilor față de acționari/asociați privind capitalul.

Elemente patrimoniale care suferă modificări

înregistarea

în contabilitate

Capital social subscris și vărsat

= Decontări cu asociații privind capitalul

Elemente patrimoniale care suferă modificări

La lichidarea datoriei față de acționari/asociați se va diminua datoria concomitent cu diminuarea activelor rămase în urma lichidării

și distribuite acționarilor/ asociaților.

înregistarea

în contabilitate

Decontări cu asociații = privind capitalul

Disponibilități bănești

Active imobilizate

Alte active

246

Elemente de contabilitate

12.4.	îndrumător pentru autoverificare

) Rezumat:

• înregistrarea salariilor presupune: înregistrarea salariilor brute, înregistrarea reținerilor din salar și înregistrarea contribuțiilor plătite de agenții economici asupra salariilor;

• înregistrarea salariilor brute și a contribuțiilor plătite de agenții economici asupra salariilor se realizează prin afectarea cheltuielilor;

• înregistrarea reținerilor din salariul angajaților va determina reducerea datoriilor față de salariați;

• înregistrarea amortizărilor, provizioanelor și a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se realizează prin afectarea cheltuielilor;

• înregistrarea datoriilor față de bugetul statului sau față de bugetele locale presupune creșterea cheltuielilor privind impozitele și taxele și creșterea datoriilor față de stat sau față de bugetele locale;

• regularizarea TVA se face la sfârșitul lunii prin compararea TVA deductibilă cu TVA colectată și influențarea rezultatului cu TVA de plată sau TVA de recuperat din perioada de gestiune anterioară;

• stabilirea rezultatului exercițiului se face prin închiderea conturilor de venituri și cheltuieli;

• profitul se repartizează pe destinații cu ajutorul „repartizării profitului”;

• într-un exercițiu financiar se fac repartizări directe din profit numai la rezerve, diferența fiind înregistrară ca rezultat reportat până în exercițul financiar următor;

• operațiunile de lichidare a agenților economici generează reducerea capitalului social subcris vărsat și creșterea datoriilor față de acționari sau asociați privind

247

Elemente de contabilitate

capitalul.

¿V·

Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Cum se înregistrează în contabilitate salariile brute?

2.	Înregistrarea contribuților salariaților la asigurările sociale presupun sau nu înregistrarea unei cheltuieli în contabilitatea agenților economici?

3. înregistrarea amortizărilor va determina

creșterea......................... concomitent	cu

creșterea.................................................

4.	înregistrarea datoriilor față de bugetul statului sau

față de bugetele locale va evidenția o ..................a

datoriilor și o creștere a................................

5.	Regularizarea TVA va lua în calcul

TVA..................,	TVA.............. din luna curentă

și TVA .................. și	TVA ............din luna

anterioară.

6.	Dacă valoarea TVA deductibilă este mai mare

decât valoarea TVA de plată rezultă TVA..................

7.	Dacă valoarea TVA deductibilă este mai mică

decât valorarea TVA de plată rezultă TVA................

8.	închiderea	conturilor de	cheltuieli

presupune..............(debitarea	sau	creditarea)

acestora, iar închiderea conturilor de venituri presupune .........................(debitarea sau creditarea) acestora.

9.	în execițiul financiar curent se fac repartizări

directe din profit numai la..................,	diferența fiind

înregistrată ca...................

10.	în cazul lichidării agenților economici se va

înregistra .....................capitalului	social subcris

vărsat și creșterea..........................................

248

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 13

BALANȚA DE VERIFICARE A CONTURILOR

13.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: balanța de verificare, balanța de verificare cumulată, balanța de verificare lunară, balanța de verificare mixtă, rulaje lunare debitoare/creditoare, rulaje cumulate debitoare/creditoare, balanță de

verificare sintetică, balanță de verificare analitică.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

13.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

cunoașterea conținutului balanței de verificare și a modelelor de prezentare a acesteia;

însușirea funcțiilor balanței de verificare;

învățarea modului de depistare a unor erori de înregistrare contabilă cu ajutorii balanței de verificare

249

Elemente de contabilitate

13.3.	Conținutul unității de învățare

13.3.1.	Noțiunea și conținutul balanței de verificare a conturilor

Noțiunea de balanță de verificare

Structura balanței de verificare

Balanța de verificare a conturilor este un procedeu specific al metodei contabilității au ajutorul căruia se asigură centralizarea și verificarea operațiilor economice înregistrate în conturi.

Balanța de verificare se întocmește lunar pe baza datelor înscrise în Registrul Cartea mare și se prezintă sub forma unui tabel în care se

înscriu pe rânduri conturile în ordinea crescătoare a simbolurilor, iar pe coloane elementele contului, și anume:

'C simbolul contului

'C denumirea contului

'C soldurile inițiale debitoare

'C soldurile inițiale creditoare

'C rulajele debitoare

'C rulajele creditoare

'C totalul sumelor debitoare

'C totalul sumelor creditoare

'C soldurile finale debitoare 'C soldurile finale creditoare.

în cadrul balanței de verificare a conturilor trebuie să existe următoarele corelații'.

ΣδοΜητίΙοΓ inițiale debitoare = Σ soldurilor inițiale creditoare

Σ

rulajelor debitoare = rulajelor creditoare

Σ

totalului sumelor debitoare =

totalului sumelor creditoare

Σ

Σ

soldurilor finale debitoare =

soldurilor finale creditoare

Σ suma rulajelor debitoare/creditoare = Σ valorilor înscrise în Registrul

250

Elemente de contabilitate

jurnal

13.3.2.	Funcțiile balanței de verificare a conturilor

în procesul de centralizare a existențelor, mișcărilor și transformărilor elementelor patrimoniale, veniturilor și cheltuielilor, balanța de verificare a conturilor îndeplinește următoarele funcții:

□	Funcția de verificare a exactității înregistrării operațiilor гсопотісе în conturi care se concretizează în realizarea egalității dintre •ulajele debitoare sau creditoare și totalul sumelor înscrise în Registrul jurnal

□	Funcția de centralizare a existențelor, mișcărilor și transformărilor elementelor de active, pasive, de venituri și cheltuieli

Balanța de verificare este singurul document care reflectă toate elementele patrimoniale, de venituri și cheltuieli ale entității patrimoniale concretizând ecuația:

Existente inițiale + Intrări - Ieșiri = Existențe finale.

Totodată, balanța de verificare a conturilor este sursa de date cea mai completă care reflectă atât situația statică, cât și situația dinamică a patrimoniului.

□	Funcția de legătură între conturile sintetice și situațiile financiare anuale care constă în faptul că balanța de verificare a conturilor constituie sursa de date cea mai importantă pentru întocmirea situațiilor financiare anuale: bilanț, cont de profit și pierderi, situația modificării capitalului propriu și note explicative.

□	Funcția de legătură între conturile sintetice și analitice care constă în faptul că balanța de verificare a conturilor analitice constituie baza de date pentru întocmirea balanței de verificare a conturilor sintetice.

□	Funcția de caracterizare și analiză a activității economice care constă în faptul că balanța de verificare a conturilor este singurul document de centralizare a informațiilor financiar-contabile contabile pe perioada dintre două bilanțuri.

251

Elemente de contabilitate

13.3.3.	Modele privind balanțele de verificare a conturilor

Tipuri de balanțe de verificare

Balanțele de verificare cumulate

Balanțele de verificare a conturilor utilizate în practica financiar-contabilă sunt:

□	balanțe de verificare cumulate

□	balanțe de verificare lunare/curente

□	balanțe de verificare mixte.

Balanțele de verificare cumulate (figura 13.1.) se referă la

perioade de timp mai mari decât o lună și au următoarea structură :

J simbolul contului

J denumirea contului

J solduri inițiale debitoare

J solduri inițiale creditoare

J rulaje cumulate debitoare

J rulaje cumulate creditoare

J totalul sumelor debitoare

J totalul sumelor creditoare

J solduri finale debitoare

J solduri finale creditoare.

Figura 13.1. Model privind balanța cumulată de verificare a conturilor

Simbol cont	Denumirea contului	Solduri inițiale		Rulaje cumulate		Total sume		Solduri finale
		Efebioaie	Ciedibaie	Débiti aie	Cie dibaie	Efebii) aie	Cie dibaie	Efebibaie	Cie dibaie

		1
Subtotal grupa conturi
Subtotal clasa de conturi
Total generai

Balanțele de verificare lunare

Balanțele de verificare lunare (figura 13.2.) asigură

252

Elemente de contabilitate

centralizarea și furnizarea de date curente cu următoarea structură :

J simbolul contului

J denumirea contului

J sume precedente debitoare

J sume precedente creditoare

J rulaje lunare/curente debitoare

J rulaje lunare/curente creditoare

J totalul sumelor debitoare

J totalul sumelor creditoare

J solduri finale debitoare

J solduri finale creditoare.

Figura 13.2. Model privind balanța lunară/curentă de verificare a conturilor

Simbol cont	Denumirea contului	Sume precedente		Rulaje lunare		Total sume		Solduri finale
		Etebiteaie	Cre (titeare	Ite bite are	Cre (titeare	Write are	Cre (titeare	Ite bite are	Cre (titeare

		1 -- -
Subtotal grupa conturi
Subtotal clasa de conturi
Total general

Balanțele de verificare mixte

Balanțele	de verificare a

conturilor	care redau	atât

rulajele lunare, cât și rulajele cumulate poartă denumirea de balanțe mixte de verificare a conturilor având următoarea structură:

J simbolul contului

J denumirea contului J solduri inițiale debitoare J solduri inițiale creditoare J rulaje lunare/curente debitoare J rulaje lunare/curente creditoare J rulaje cumulate debitoare J rulaje cumulate creditoare J totalul sumelor debitoare

253

Elemente de contabilitate

S totalul sumelor creditoare

J solduri finale debitoare

J solduri finale creditoare

Figura 13.3. Model privind balanța mixtă de verificare a conturilor

Simb al cont	Denumirea contului	S olduii inițiale		Rulaje  lunare/cumulate		Total sume		Solduri finale
		Debil) are	Creditoare	Debitoare	Creditoare	Debitoare	Creditoare	Debitoare	Creditoare
									/		/
									/		/
Subtotal grupa contini							/		/
Subtotal clasa de contini							/		/
МММ»			«HHIHD				IHHIHIH	«ЦНіи»	<ι·ηιηι»


Cele trei tipuri de balanțe de verificare a conturilor pot cuprinde numai conturi sintetice fiind denumite balanțe de verificare sintetice, sau conturi sintetice și conturi analitice fiind denumite balanțe de verificare analitice.

13.3.4.	Erori de înregistrare contabilă identificate cu ajutorul balanței de verificare a conturilor

Utilizarea sistemelor informatice de prelucrare și gestiune a datelor financiar-contabile a condus la înlăturarea unui număr însemnat de erori care puteau să apară în condițiile sistemului de prelucrare manuală, și anume: erori de înregistrare în Registrul Cartea mare, erori de întocmire a balanței de verificare, erori de stabilire a sumelor din formulele contabile compuse, erori de compensație și erori de imputație.

Balanța de verificare în mediile computerizate se poate întocmi direct pe baza Registrului jurnal ceea ce conduce la înlăturarea erorilor de înregistrare în Registrul Cartea mare.

254

Elemente de contabilitate

Tipuri de erori contabile

Erorile care apar și se identifică cu ajutorul balanței de verificare în mediile

computerizate sunt :

J erorile datorate omisiunilor de înregistrare contabilă, caz în care pot să apară anomalii în ce privește soldurile conturilor: solduri creditoare la conturi de activ sau solduri debitoare la conturi de pasiv

J erori de înregistrare eronată în evidența cronologică datorate inversării formulei contabile, stabilirii eronate a conturilor corespondente, înregistrarea aceleiași operații economice de mai multe ori, inversarea formulei contabile, etc.

Identificarea acestor erori în mediile computerizate se realizează prin analiza conturilor cuprinse în balanța de verificare în ce privește corespondențele posibile cu alte conturi, soldurile debitoare sau creditoare funcție de tipul contului (de activ sau pasiv), etc.

Mediile computerizate asigură concordanța dintre balanța de verificare analitică și balanța de verificare sintetică, întrucât datele se culeg la nivelul de informare cel mai analitic, sinteza informației fiind sarcina

exclusivă a sistemului informatic de prelucrare și gestiune a datelor financiar-contabile.

13.4.	îndrumător pentru autoverificare

Rezumat:

•	balanța de verificare este un procedeu specific metodeti contabilității cu ajutorul căruia se asigură centralizarea și verificarea operațiunilor economice înregistrate în conturi;

•	balanța de verificare cuprinde: simbolul contului, denumirea contului, soldurile inițiale debitoare, soldurile inițiale creditoare, rulajele debitoare, rulajele creditoare, totalul sumelor debitoare, totalul sumelor creditoare, soldurile finale debitoare, soldurile finale creditoare;

255

Elemente de contabilitate

• balanțele de verificare sunt de trei feluri: balanțe de verificare cumulate, balanțe de verificare lunare/curente, balanțe de verificare mixte.



Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Ce reprezintă balanța de verificare?

2.	Care sunt funcțiile balanței de verificare?

3.	Care este structura balanței de verificare?

4.	Câte tipuri de balanțe de verificare sunt utilizate în

practica financiar-contabilă și care sunt acestea?

5.	Care este structura balanței de verificare cumulate?

6.	Care este structura balanței de verificare

lunare/curente?

7.	Care este structura balanței de verificare mixte?

8.	Ce sumă din Registrul Jurnal trebuie să fie egală suma rulajelor deitoare/creditoare din balanța de verificare?

9.	Ce tipuri de conturi cuprind balanțele de verificare sintetice? Dar cele analitice?

10.	Care sunt erorile de înregistrare în contabilitate care se pot identifica cu ajutorul balanței de verificare?

256

Elemente de contabilitate

UNITATEA DE ÎNVĂȚARE 14 REGISTRE ȘI DOCUMENTE DE EVIDENȚĂ CONTABILĂ

14.1.	Introducere

Această unitate de învățare are ca scop prezentarea următoarelor noțiuni: registre contabile de bază, registre contabile auxiliare, Registrul jurnal, Registrul Cartea mare, Registrul inventar, documente de evidență contabilă, registrul de casă, jurnal de vânzări, jurnal de

cumpărări.

Durata medie de parcurgere a unității de învățare este de 2 ore.

14.2.	Obiectivele și competențele unității de învățare

însușirea tipurilor de documente de evidență contabilă;

cunoașterea conținutului și structurii registrelor contabile de bază, a celor auxiliare și a documentelor de evidență contabilă;

cunoașterea circuitului documentelor financiar-contabile, a modului de reconstituire, de clasare și arhivare a lor;

257

Elemente de contabilitate

14.3.	Conținutul unității de învățare

14.3.1.	Registre contabile de bază

Care sunt registrele de contabilitate?

Λ ..Registrele de contabilitate obligatorii sunt: registrul jurnal, registrul inventar și registrul

> Cartea mare. Registrele de contabilitate se utilizează în strictă concordanță cu destinația acestora și se prezintă în mod ordonat, și astfel completate încât să permită, în orice moment, identificarea și controlul operațiunilor contabile efectuate."10

14.3.1.1.	Registrul jurnal

Considerații generale privind Registrul jurnal

Registrul-jumal este utilizat pentru consemnarea în ordine cronologică a articolelor contabile cuprinse în notele de contabilitate, constituind probă în litigii. Acest registru este numerotat în ordine crescătoare, șnuruit, parafat și înregistrat la organul fiscal teritorial. Se completează fără ștersături sau spații libere.

în condițiile informatizării registrul jurnal se generează automat de sistemul de calcul și cuprinde informații ca: numărul notei de

contabilitate, data înregistrării în contabilitate a operațiunii patrimoniale, documentul care a stat la baza înregistrării (tipul, numărul, data documentului), explicația detaliată a operațiunii, conturile debitoare, conturile creditoare, repartitorii debitori, repartitorii creditori, moneda, suma, cursul valutar, suma în lei, persoana care a consemnat operațiunea în contabilitate.

Registrul jurnal general este indicat a se organiza pe tipuri

De informații cuprinde Registrul jurnal?

Tipuri de operațiuni pe care este indicat a se organiza Registrul jurnal

30 A se vedea Legea contabilității nr. 82/24.12.1991, republicată în Monitorul Oficial al

României Partea I, nr. 454 din 18/06/2008, art. 20 și 21

258

Elemente de contabilitate

de operațiuni omogene, care au un criteriu comun de numerotare, și anume:

■	operațiuni de încasări și plăți fără numerar

■	operațiuni de încasări și plăți cu numerar

■	operațiuni de vânzări de bunuri și servicii

■	operațiuni privind intrările, ieșirile și transferurile de stocuri

■	operațiuni privind intrările, ieșirile, transferurile și amortizarea imobilizărilor corporale și necorporale

■	operațiuni privind decontarea avansurilor de trezorerie

■	operațiuni privind salariile

■	operațiuni diverse.

Figura 14.1. Registrul jurnal - model informatizat

NOTA DE  CONTABILITATE		DOCUMENTUL			EXPLICAȚIA OPERAȚIUNII	CONTURI		RE PARTITO RI		SUMA ÎN  MONEDA OPERAȚIUNII	SUMA ÎN  LEI
Număr	Data	Tip	Număr	Data		Dehit	Credit	Dehit	Credit
B001 : Operațiuni de încasări și plăti fără numerar



Total operațiune B001 :
D001 : Operațiuni de achiziții de stocuri



То tal operațiune DODI :
TOTAL GENERAL:

Cine semnează Registrul jurnal?

Registrul jurnal va conține subtotaluri pe tipuri de operațiuni și un total general. Registrele jurnal intermediare care vor

conține numai un anumit tip de operațiuni vor fi semnate de către conducătorul compartimentului financiar-contabil și persoana responsabilă de aplicația informatică care a consemnat articolele contabile generate din datele primare

Registrul jurnal de semnează de conducătorul compartimentului

259

Elemente de contabilitate

financiar-contabil și conducătorul unității patrimoniale.

Dacă pentru consemnarea articolelor contabile se utilizează un singur registru-jumal, forma de contabilitate se numește formă înregistrare contabilă cu jurnal unic, iar dacă se utilizează mai multe registre jurnal auxiliare (jurnal pentru cumpărări, jurnal pentru vânzări, jurnal pentru operațiuni de bancă, etc.) se numește formă de înregistrare contabilă cu jurnale multiple.

14.3.1.2.	Registrul Cartea mare

Ce cuprinde Registrul Cartea mare?

Registrul Cartea mare asigură realizarea înregistrării sistematice cu ajutorul contului a operațiunilor înscrise în Registrul jurnal. Acest registru conține fișele conturilor funcție de forma de înregistrare contabilă utilizată : forma pe jurnale, forma maestru-șah sau forma informatizată.

Formele de înregistrare contabilă, denumite în unele lucrări forme de contabilitate, s-au definit funcție tehnica de consemnare, prelucrare, stocare și sintetizare a datelor și informațiilor financiar-contabile.

Funcție de forma de înregistrare contabilă, în decursul anilor s-au conturat mai multe modele de fișe sau jurnale ale contului, dintre care cele mai utilizate sunt :

□	modelul jurnalelor care stau la baza formei de contabilitate „pe jurnale”

□	modelul fișelor șah care stau la baza formei de contabilitate „maestru-șah''

□	modelul fișelor ’T” care stau la baza formei de contabilitate „informatizată''.

Forma de contabilitate pe jurnale are la bază jurnalele deschise pentru creditul fiecărui cont și jurnale centralizatoare

deschise pentru fiecare cont în care s-au consemnat operațiuni.

Jurnalele deschise pentru creditul contului cuprind :

Modele de fișe sau jurnale ale contului

Forma de contabilitate pe jurnale

260

Elemente de contabilitate

S jurnal privind operațiile de casă și bancă

J jurnal privind decontările cu furnizorii

J jurnal privind încasarea-achitarea facturilor

J jurnal privind consumurile și alte ieșiri de stocuri

J jurnal privind mișcarea stocurilor

J jurnal privind vânzarea produselor și alte ieșiri

J jurnal privind vânzarea mărfurilor și alte ieșiri

J jurnal privind salariile și contribuțiile la asigurările sociale

S jurnal privind repartizarea și decontarea cheltuielilor de producție

J jurnal privind operațiile diverse

Figura 14.2. Jurnalul pentru operațiuni diverse utilizat în forma de contabilitate pe jurnale

Nr. r dilli	Contul
	Data op aatiei		Dominait (tip și numai )		Explicația operațiunii			Cont corespondai! debitor	Sum bruiaj credit oi’
1.
2.
3.

Total:
Gruparea sumelor pe conturi corespondente debitoare
Cont 1		Cont 2		Cont 3		Cont ...	Cont...	Cont j	Cont n


Total cont 1		Total cont 2		Total cont 3		Total cont	Total cont	Total cont j	Total cont n

Jurnalele centralizatoare ale conturilor

Pe baza jurnalelor deschise pentru creditului fiecărui cont la finele fiecărei luni se completează jurnalele

centralizatoare ale conturilor (figura 14.3.) care se constituie în Registrul Cartea mare. în jurnalele centralizatoare, rulajul creditor al contului se reportează din jurnalul deschis pentru creditul contului respectiv, într-o singură sumă, fără a se detalia pe conturi corespondente. Sumele cu care s-a debitat contul se preiau din diversele jurnale și se înscriu pe conturi

261

Elemente de contabilitate

corespondente, prin însumare obținându-se rulajul debitor. Prin compararea rulajelor debitoare și creditoare, ținând seama de soldul la începutul anului se stabilesc soldurile finale la sfârșitul perioadei de gestiune.

Figura 14.3. Jurnalul centralizator în forma de contabilitate pe jurnale

Contul
P erioada	Conturi corespondente creditoare			Rulaj e		Solduri
				Debitoare	Creditoare
	Cont	  Jurnal....	Cont	  Jurnal....	Cont	  Jurnal....	Sold la 1 ianuarie 			Debitoare	Creditoare
1 attuane
Februarie

Total

(	' ΓΤΖ.	ă Avantai ul formei de înregistrare contabila

Avantajul formei de	,

„	.	.	, pe jurnale il constituie taptul ca prin

înregistrare pe jurnale	, . , .

V-----------------------------/ intermediul jurnalelor auxiliare deschise se

oferă informații detaliate privind operațiunea consemnată, dar dezavantajul prelucrării succesive pe baza a două jurnale pentru obținerea rulajelor și soldurilor contului au condus la utilizarea acestei forme pe scară din ce în ce mai redusă.

Tehnica de prelucrare și gestiune a datelor în cazul formei de contabilitate „pe jurnale” este redată în figura 14.4.

(--------------------;----------\ Forma de înregistrare contabilă „maestru-

Forma de înregistrare , ,,	> ,	~	r	.

*	șan are la baza sistemul fișelor bilaterale

к_____________ y J (figura 14.5.) deschise separat pentru

debitul și pentru creditul contului.

Prin compararea fișelor deschise pentru debitul contului cu fișele deschise pentru creditul contului se stabilesc rulajele, totalul sumelor și soldurile finale care se transpun în balanța de verificare.

Tehnica de prelucrare și gestiune a datelor în cazul formei de înregistrare contabilă „maestru-șah'' este redată în figura 14.7.

262

Elemente de contabilitate

(	~	~	> Forma de înregistrare contabilă

Forma de înregistrare

л .... . ,.	_ informatizată se distinge fată de formele

contabila informatizata ,	7 ,	, . ,

' de înregistrare din cadrul sistemului de contabilitate manuală prin faptul că prelucrarea informației contabile nu mai impune utilizarea Registrului Cartea mare pentru a construi balanța de verificare a conturilor. Pentru informarea asupra legăturilor dintre elementele patrimoniale și asupra fluxurilor care au condus la creșteri și diminuări ale acestora se utilizează fișele de cont de tip „T” care formează Registrul Cartea mare, (figura 14.6).

263

Elemente de contabilitate

Figura 14.4. Prelucrarea și gestiunea datelor în forma de contabilitate “pe jurnale”

264

Elemente de contabilitate

Figura 14.5. Fișa șah a contului utilizată în forma de înregistrare contabilă „maestru-șah ”

Denumirea contului	  Sold la 1 ianuarie								Simbol  cont	Debit	Pagina
								Credit
Nr. din registrul jurnal	Data	Suma	Conturi corespondente
			Cont  1	Cont  2	Cont 3	Cont	Cont	Cont j	Cont




Total

Figura 14.6. Fișa “T” a contului utilizată în forma de înregistrare contabilă „ înformatizată ”

Simbolul contului corespondent	Sume curente		Sume cumulate
	Debitoare	Creditoare	Debitoare	Creditoare


Rulaje
Sold inițial
Total sume
Sold final

Acest tip de fișă se poate realiza în patru variante, și anume :

0 fișa contului sintetic cu conturi corespondente sintetice

0 fișa contului sintetic cu conturi corespondente analitice

0 fișa contului analitic cu conturi corespondente sintetice 0 fișa contului analitic cu conturi corespondente analitice.

Tehnica de prelucrare și gestiune a datelor în cazul formei de înregistrare contabilă „informatizată” este redată în figura 14.8.

265

Elemente de contabilitate

Figura 14.7. Prelucrarea și gestiunea datelor

266

Elemente de contabilitate

Figura 14.8. Prelucrarea și gestiunea datelor

14.3.1.3.	Registrul inventar

Registrul inventar are rolul de a asigura înregistrarea grupată a tuturor elementelor patrimoniale inventariate. La finele fiecărui exercițiu financiar în acest registru se înscriu, în formă recapitulativă, elementele

267

Elemente de contabilitate

patrimoniale după natura lor conform datelor înscrise în balanța de verificare analitică. Înregistrările în acest registru se efectuează pe baza datelor cuprinse în listele și procesele-verbale de inventariere, anual la închiderea exercițiului financiar, cu ocazia divizării, fuziunii sau a lichidării unității patrimoniale.

în cazul efectuării inventarierii pe parcursul exercițiului financiar, în Registrul inventar se înregistrează soldurile existente la data inventarierii la care se adaugă intrările și se scad ieșirile de la data inventarierii până la data închiderii exercițiului.

Figura 14.9. Model privind registrul inventar

Nr. crt.	Recapitulația elementelor inventariate	Valoarea contabilă	Valoarea de inventar	Diferențe din evaluare (de înregistrat)
				V aloarea	Cauze  diferențe




14.3.2.	Registre contabile auxiliare și documente de evidență contabilă

Pe lângă registrele contabile de bază pentru realizarea contabilității și pentru informarea asupra tranzacțiilor, evenimentelor și obiectelor se utilizează registrele auxiliare și documentele de evidență contabilă.

' Registrele auxiliare sunt întocmite cu scopul , de a furniza date și informații referitoare la

anumite tranzacții (încasările și plățile, cumpărările, vânzările, etc.) sau a anumitor grupe de obiecte (imobilizări corporale și necorporale, stocuri, etc.)

Principalele registre contabile auxiliare utilizate sunt prezentate în

Registre auxiliare

268

Elemente de contabilitate

Registrul de casă

continuare.

Registrul de casă (figura 14.10.) utilizat pentru înregistrarea încasărilor și plăților în numerar efectuate prin casieria unității patrimoniale cu stabilirea zilnică a rulajelor și soldului. Se întocmește registru de casă pentru fiecare casierie în parte și un registru de casă centralizator pe unitate. Acest document se întocmește separat pentru operațiunile în lei și operațiunile în devize

Figura 14.10. Model privind registrul de casă utilizat în mediile computerizate

Cont casa :	Casieria :
Document			Explicația operațiunii	Moneda	încasări	Plăți	Cont corespondent
Tip	Număr	Data
Sold ziua precedentă :


Total ziua								Sold :


Total ziua								Sold :



Rulaje lunare :  Total sume lunare :  Sold final :

Registrul de bancă

Registrul de bancă (figura 14.11.) utilizat pentru consemnarea încasărilor și plăților lără numerar efectuate prin băncile la care unitatea patrimonială își are deschise conturile de disponibilități, cu stabilirea zilnică a rulajelor și soldului. Se întocmește registru de bancă pentru fiecare bancă în parte și un registru de bancă centralizator pe unitate.

269

Elemente de contabilitate

Figura 14.11. Model privind registrul de bancă utilizat în mediile computerizate

Cont bancă :	Banca :
Document			Explicația operațiunii	Moneda	încasări	Plăți	Cont corespondent
Tip	Număr	Data
Sold ziua precedentă :


Total ziua								Sold :


Total ziua								Sold :


Rulaje lunare :  Total sume lunare : Sold final :

Jurnalul de cumpărări

Jurnalul de cumpărări utilizat pentru consemnarea cumpărărilor de bunuri și servicii, constituind totodată document de stabilire lunară a taxei pe valoarea

Jurnalul de vânzări utilizat pentru consemnarea vânzărilor de bunuri și servicii,

constituind totodată document de stabilire lunară a taxei pe valoarea

Registrul stocurilor utilizat pentru evidența stocurilor existente la finele fiecărei luni.

adăugată deductibilă.

Jurnalul de vânzări

adăugată colectată.

Registrul stocurilor

Registrul numerelor de inventar

Registrul numerelor de inventar sau registrul mijloacelor fixe utilizat pentru evidența imobilizărilor corporale. Acest registru se poate adapta corespunzător și pentru evidența imobilizărilor

necorporale.

Registrul de inventar privind investițiile, dotările și alte utilități

Registrul de inventar privind investițiile, dotările și alte utilități utilizat pentru stabilirea cheltuielilor cu investițiile, dotările și alte utilități, precum și a valorilor de ieșire

a acestora.

270

Elemente de contabilitate

Documente de evidență contabilă

Documentele de evidență contabilă au menirea de a reflecta existența, starea și mișcarea unui anumit element patrimonial sau extrapatrimonial și se concretizează în borderouri, liste, fișe, situații, centralizatoare, declarații, etc. în condițiile utilizării sistemelor computerizate de prelucrare și gestiune a datelor financiar-contabile se pot genera o multitudine de documente de

Fișa contului pe înregistrări

evidență contabilă, dintre care se pot aminti :

Fișa contului pe înregistrări (figura 14.12.) generată pe baza datelor din registrul jurnal și utilizată pentru individualizarea operațiunilor consemnate cu ajutorul unui cont într-o

anumită perioadă de timp. Acest document ajută la identificarea și controlul operațiunilor patrimoniale efectuate

Figura 14.12. Model privind fișa contului pe înregistrări utilizată în mediile computerizate

Fișa contului pe înregistrări	Cont:	  pe perioada
Nota de cont ab Aitate		Documentul			Explicația operațiunii	Corespondența		Sume		Sold
Număr	Data	Tç/ imagine	Număr	Data		Cont	Repar -titor	Debitoare	C l'edito are
Sold la începutul perioadei :								X	X



TOTAL :								..........	..........	.......

Balanța analitică

a stocurilor

ч__________________________>

elemente și grupe de stocuri

Balanța analitică a stocurilor utilizată pentru evidența centralizată a stocurilor cuprinzând existențele, intrările și ieșirile de stocuri pe

Centralizatorul stocurilor pe conturi și gestiuni

Centralizatorul stocurilor pe conturi și gestiuni utilizat pentru evidența valorică a

271

Elemente de contabilitate

existențelor și mișcărilor de stocuri pe gestiuni și conturi

Fișa de magazie pentru stocuri (figura 14.13.) utilizată pentru evidența existențelor, intrărilor și ieșirilor de stocuri pe fiecare element de stoc în

Fișa de magazie pentru stocuri ч__________________

parte.

Figura 14.13. Model privind fișa de magazie pentru stocuri utilizată în mediile computerizate

Unitatea					FISĂ DE MAGAZIE									Pagina
Magazia					CODUL						Moneda			Unitatea de măsură
Denumirea elementului de stoc, sortiment, calitate, m arc ă. profil t dim en si une								Prețul de intrare					Stoc
								Minim			Maxim		Normal	De siguranță
Document			Intrări				lesiti					Stoc
Tip	Număr	Data	Cantitate		Preț	Valoare	Cantitate	Preț	Valoare			Când -tate	Preț	Valoare


Sub total lunar :


Subtotal lunar :
TOTAL:

Fișa de magazie a formularelor cu regim special

Fișa de magazie a formularelor cu regim special utilizată pentru evidența existențelor, intrărilor și ieșirilor de formulare cu regim special (facturi, chitanțe, etc.).

Fișa mijlocului fix utilizată pentru evidența analitică a fiecărui mijloc fix în parte.

Fișa mijlocului fix

Situația privind avansurile de trezorerie

Situația privind avansurile de trezorerie

este utilizată pentru evidențierea acordării și decontării avansurilor de trezorerie.

272

Elemente de contabilitate

Fișa de evidență a salariilor

Fișe fiscale pentru veniturile din salarii

Fișa de evidență a salariilor utilizată pentru evidența anuală a salariilor, întocmindu-se pentru fiecare salariat în parte

Fișe fiscale pentru veniturile din salarii utilizate pentru evidența veniturilor din salarii impozabile. Fișele fiscale sunt de două

tipuri : „Fișe fiscale FF1” pentru veniturile din salarii realizate la funcția de bază și „Fișe fiscale FF2” pentru veniturile din salarii altele decât cele de la funcția de bază.

Declarații privind impozitele, taxele și alte contribuții utilizate pentru raportarea impozitelor, taxelor și altor

contribuții către organele statului, cum ar fi : Decontul privind taxa pe valoarea adăugată , Declarația privind impozitul pe profit, Declarația privind obligațiile de plată la bugetul de stat, etc.

Alte documente de evidență și raportare contabilă necesare pentru asigurarea unei

informări complete și corecte, care se pot realiza cu ușurință în condițiile utilizării unor aplicații informatice financiar-contabile performante.

Declarații privind impozitele, taxele și alte contribuții

Alte documente

14.3.3.	Circulația și gestiunea documentelor financiar-contabile

Ce înțelegem prin circulația documentelor?

patrimonială și până la arhivare.

Condiții esențiale pentru o circulație optimă a documentelor

Prin circulația documentelor se înțelege transmiterea succesivă a acestora de la un compartiment la altul pentru asigurarea fluxului infomațional de la intrarea acestora în unitatea

Pentru a se asigura o circulație optimă a documentelor trebuie să se respecte următoarele condiții :

J documentele să nu staționeze un timp îndelungat la compartimentele intermediare

273

Elemente de contabilitate

S mișcarea documentelor să urmeze drumul cel mai scurt și să fie eficientă pentru prelucrarea datelor și pentru a evita dublul circuit și redundanța datelor

J să se asigure continuitate în mișcarea documentelor până la arhivare.

Documentele provenite din exteriorul unității patrimoniale se preiau prin intermediul Registrului de intrări pe baza căruia li se atribuie un număr de intrare și se predau sub semnătură persoanelor desemnate din cadrul compartimentelor pentru informare, prelucrare și arhivare.

Predarea-primirea documentelor între compartimente se face pe baza borderoului de predare-primire a documentelor încheiat între persoanele desemnate în acest sens, înregistrarea acestor borderouri fiind făcută prin intermediul Registrului de intrare-ieșire al compartimentului.

Documentele care ies din unitate se înregistrează în Registrul de ieșiri în care li se atribuie un număr de ieșire și se specifică modalitatea de ieșire și data ieșirii: pe bază de semnătură a primitorului, expediat prin poștă, etc.

Organizarea circulației documentelor se face pe baza graficelor de circulație care se

întocmesc de conducătorul compartimentului financiar-contabil, și cuprind: J denumirea documentelor și scopul întocmirii acestora

J emitentul documentului : compartimentul și persoanele responsabile

J data întocmirii și termenul stabilit pentru predarea documentelor

Ce cuprind graficele de circulație a documentelor?

■C numărul de exemplare și destinatarii documentului în ordinea cronologică : compartimente și persoane

'C scopul pentru care se primește documentul

'C data și timpii de staționare în cadrul compartimentelor intermediare

•C compartimentul și persoanele responsabile cu arhivarea

Clasificarea graficelor de circulație a documentelor?

documentului.

Graficele de

circulație a

274

Elemente de contabilitate

documentelor se pot clasifica după următoarele criterii :

>	după sfera de cuprindere și conținutul lor'.

Δ grafice individuale care cuprind circuitul documentelor funcție de operațiunile și lucrările efectuate de către un singur salariat

Δ grafice pe compartimente sau de structură care cuprind circuitul documentelor funcție de operațiunile și lucrările efectuate de un compartiment

Δ grafice generale sau sintetice care cuprind sinteza graficelor pe compartimente și a graficelor individuale necuprinse în graficele pe compartimente

>	după modul de prezentare graficele de circulație pot fi :

Δ grafice sub formă de text

Δ grafice sub formă de scheme.

14.3.4.	Reconstituirea documentelor sustrase, distruse sau pierdute

Ca urmare a unor factori neprevăzuți documentele contabile pot fi pierdute, sustrase sau distruse. în aceste situații este necesară reconstituirea acestor documente în maximum 30 de zile de la constatarea lipsei. Operațiunea de reconstituire se face pe baza unui dosar de reconstituire întocmit pentru fiecare caz în parte, dosar care va conține următoarele acte justificative:

•	sesizarea scrisă a persoanei care a constatat lipsa documentului, în care se vor preciza împrejurările constatării, data constatării și elemente indicative privind dispariția documentului. Sesizarea va fi adresată șefului compartimentului financiar-contabilitate, care are obligația de a informa conducerea unității. în cazul în care lipsa documentului are la bază o infracțiune conducerea unității patrimoniale va sesiza organele de cercetare penală

•	procesul-verbal de constatare care se întocmește de conducătorul unității patrimoniale și conducătorul compartimentului

275

Elemente de contabilitate

financiar-contabilitate în termen de 3 zile de la data sesizării lipsei documentului. Procesul-verbal de constatare va cuprinde :

■	datele de identificare a documentului

■	locul de păstrare al documentului

■	numele și prenumele salariatului responsabil cu păstrarea documentului

■	data și împrejurările în care s-a constatat lipsa documentului

■	semnăturile conducătorului unității patrimoniale, șefului compartimentului financiar-contabil, salariatului responsabil cu păstrarea documentului și șefului acestuia

•	declarația scrisă a salariatului însărcinat cu păstrarea documentului privind împrejurările și posibilitățile de dispariție a documentului

•	dovada sesizării organelor de urmărire penală, dacă este cazul sau dovada sancționării salariatului vinovat

•	dispoziția scrisă a conducătorului unității și a conducătorului compartimentului financiar-contabil privind reconstituirea documentului lipsă

•	copie după actul reconstituit.

Dacă dispariția documentului se datorează conducătorului unității patrimoniale, măsurile de acțiune și sancționare se iau de către Consiliul de Administrație sau alt organ de conducere similar.

Modalitățile de reconstituire a documentelor diferă funcție de tipul documentului, astfel:

regim special de tipărire, înseriere și

numerotare, se declară nule în Monitorul Oficial al României, Partea a Ш-a, și se reconstituie prin fotocopiere, fotocopia fiind semnată și ștampilată de emitentul acesteia

b. documentele fără regim special fie se întocmesc din nou, fie se fotocopiază

Modalități de reconstituire a documentelor

a. documentele cu

276

Elemente de contabilitate

c. documentele nenominale (bonuri, bilete de călătorie, etc.) nu se pot reconstitui, vinovății de sustragere, pierdere sau distrugere urmând să suporte pagubele produse, potrivit prevederilor legale.

Documentele care sunt emise de terți se vor reconstitui la cererea scrisă a unității patrimoniale, în termen de maximum 10 zile lucrătoare de la data primirii cererii.

Toate documentele reconstituite vor purta în mod obligatoriu mențiunea "RECONSTITUIT"

Cheltuielile generate de lipsa documentului, precum și cheltuielile cu reconstituirea documentelor cad în sarcina persoanei vinovate.

în cazul descoperirii ulterioare a documentului, se vor putea revizui sancțiunile aplicate persoanei vinovate, în condițiile legii, iar documentul reconstituit se va anula în baza unui proces-verbal împreună cu care se va atașa la dosarul de reconstituire.

Conducătorii unităților patrimoniale au obligația de a lua măsuri pentru întocmirea unui registru special privind reconstituirile și de a păstra dosarul de reconstituire pe toată durata de arhivare a documentului reconstituit

14.3.5.	Clasarea și arhivarea documentelor flnanciar-contabile

Ce reprezintă clasarea documentelor?

Clasarea documentelor este operațiunea de aranjare și grupare a acestora într-o ordine	strict

determinată după criterii precise care să asigure identificarea rapidă și păstrarea în bune condiții a documentelor.

Criterii de clasare a documentelor

Criteriile de clasare a documentelor pot fi :

> criteriul cronologic care presupune aranjarea documentelor în ordinea datei de întocmire

277

Elemente de contabilitate

>	criteriul tipului de document care presupune aranjarea documentelor pe tipuri de documente

>	criteriul geografic care presupune aranjarea documentelor după țara, județul și localitatea la care se referă

>	criteriul obiectului sau criteriul grupelor de operații care presupune aranjarea documentelor pe categorii de operațiuni: documente privind stocurile, imobilizările corporale, etc.

>	criterii mixte, cum ar fi :

■	pe tipuri de documente și cronologic

■	pe grupe de operațiuni și cronologic (criteriul cel mai utilizat în practica financiar-contabilă)

■	pe grupe de operațiuni, tipuri de documente și cronologic, etc..

Clasarea datelor culese, prelucrate și gestionate în mediile computerizate se realizează pe aplicații informatice financiar-contabile (exemplu : aplicația informatică privind stocurile, aplicația informatică privind salariile, aplicația informatică privind contabilitatea financiară, etc.,), cronologic pe exerciții încheiate, iar în cadrul acestora pe tipuri de fișiere: baze de date, fișiere program și fișiere de rapoarte sau situații.

Arhivarea documentelor cuprinde depozitarea și păstrarea acestora în condiții de securitate și integritate o

anumită perioadă de timp prevăzută prin regulamentul intern de arhivare întocmit în baza legislației privind arhivele naționale.

în cadrul regulamentului intern de arhivare sunt prevăzute documentele utilizate de unitatea patrimonială și perioadele de păstrare a acestora (exemplu: pentru documentele justificative, registrele de contabilitate și balanțele de verificare o perioadă de 10 ani, iar pentru statele de salarii și situațiile financiare anuale contabile o perioadă de 50 de ani).

Păstrarea documentelor din anul în curs se face în arhiva curentă organizată în cadrul compartimentului financiar-contabil, iar păstrarea documentelor din anii precedenți se face în arhiva generală.

în arhiva curentă documentele vor fi păstrate conform regulilor de

Ce reprezintă arhivarea documentelor?

278

Elemente de contabilitate

clasare stabilite de fiecare unitate patrimonială, fiind numerotate în ordinea cronologică și legate în dosare. Fiecare dosar cu documente are un opis care obligatoriu va conține denumirea (tipul) documentului, numărul și data documentului, precum și pagina la care se regăsește acesta.

Predarea documentelor din arhiva curentă în arhiva generală se face pe baza unui proces-verbal de predare-primire.

Evidența documentelor în cadrul arhivei generale se realizează cu ajutorul Registrului de evidență a documentelor din arhiva generală. Consultarea documentelor din arhiva generală se face numai pe baza aprobării conducătorului unității patrimoniale, menționându-se scopul consultării documentului. Fiecare dosar din arhiva generală care se solicită pentru consultare va conține o fișă privind consultările în care se va menționa data consultării, persoana care a consultat documentul, precum și scopul consultării.

După expirarea termenului de păstrare în arhivă, pe baza listei de documente aprobate de reprezentanța teritorială a arhivelor statului, documentele se predau la arhivele statului sau la topit dacă nu mai prezintă interes sau utilitate practică.

14.4.	îndrumător pentru autoverificare

Rezumat:

•	Registrele contabile de bază sunt: Registrul jurnal, Registrul Cartea mare și Registrul inventar;

•	Registrul jurnal consemnează în ordine cronologică articolele contabile cuprinse în notele de contabilitate, constituind probă în litigii;

•	Registrul Cartea mare asigură realizarea înregistrării sistematice a operațiunilor cuprinse în Regfistrul jurnal cu ajutorul fișelor conturilor;

•	Registrul inventar are rolul de a asigura înregistrarea grupată a tuturor elementelor

279

Elemente de contabilitate

patrimoniale inventariate la sfârșitul fiecărui exercițiu financiar;

Registrele auxiliare sunt: registrul de casă, registrul de bancă, jurnalul de cumpărări, jurnalul de vânzări, registrul stocurilor, registrul numerelor de inventar sau registrul mijloacelor fixe, ș.a.; documentele de evidență contabilă reflectă existența, mișcarea și starea unui element patrimonial sau extrapatrimonial;

documentele de evidență contabilă cuprind: fișa contului pe înregistrări, balanța analitică a stocurilor, centralizatorul stocurilor pe conturi și gestiuni, fișa de magazie pentru stocuri, fișa de magazie a formularelor cu regim special, fișa mijlocului fix, situația privind avansurile de trezorerie, fișa de evidență a salariilor, fișe fiscale pentru veniturile din salarii, declarații privind impozitele, taxele și alte contribuții, alte documente;



Răspundeți la următoarele întrebări:

1.	Ce reprezintă Registrul jurnal?

2.	Ce consemnează Registrul Cartea mare?

3.	Enumerați registrele contabile auxiliare.

4.	Enumerați cel puțin 5 documente de

evidență

contabilă.

5.	Predarea-primirea documentelor între diferite compartimente se face pe baza.............................

280

Elemente de contabilitate

Bibliografie:

[1]	Bernard Colasse, Cele trei vârste ale contabilității, articol publicat în Revista franceză de contabilitate, Septembrie-Octombrie 1988

[2]	Bernard Colasse, Contabilitate generală, ediția a 4-a, Editura Moldova, Iași, 1995

[3]	International Accounting Standards Board, Standardele Internaționale de Raportare Financiară, 2011,Partea A, Fundația IFRS, Londra

[4]	loan Oprean și colectiv, Bazele contabilității agenților economici din România, Ediția a IV-a, Editura Intelcredo, Deva, 2001

[5]	Luca Paciolo, Tratat de contabilitate în partidă dublă, traducere realizată de prof. dr. Dumitru Rusu și prof. dr. Ștefan Ciucurescu, publicată în editura Junimea, Iași, 1981

[6]	***, Hotărârea guvernului nr. 568 privind modificarea Normelor metodologice de aplicare a Legii 15/1994 din 03/07/2000, publicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 333 din 18/07/2000

[7]	***, Hotărârea nr. 2139 din 30/11/2004, pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, publicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 46 din 13/01/2005

[8]	***, Legea 15/24.03.1994, republicată, privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale ți necorporale, art. 6, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 242/31.05.1999

[9]	***, Legea contabilității nr. 82/24.12.1991, republicată în Monitorul Oficial al României Partea I, nr. 454 din 18/06/2008

[10]	***, Normele metodologice de aplicare a Legii 15/1994, publicate în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 4/08.01.1998

[11]	***, Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.239/2011 pentru aprobarea Sistemului simplificat de contabilitate, publicat în Monitorul Oficial al României Partea I, nr.522bis din 22 iulie 2011

[12]	***, Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3.055/ 2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10.11.2009

281